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摘 要：经济活动中银行承兑汇票被越来越广泛的运用，债务互抵日趋增多，这使现金流量表的编制缺陷逐渐显现出来。本文剖析了其存在的缺陷，对如何改进提出了可行性建议。
关键词：现金流量表 缺陷 弥补
现金流量表，是指反映企业在一定会计期间现金和现金等价物流入和流出的报表。编制现金流量表的目的，是为报表使用者提供企业一定会计期间内现金和现金等价物流入和流出的信息。它的作用体现在：（1）有助于使用者评价企业支付能力、偿债能力和周转能力；（2）有助于使用者预测企业未来现金流量；（3）有助于使用者分析企业收益质量及影响现金净流量的因素，掌握经营、 投资和筹资活动的现金流量，从现金流量的角度了解净利润的质量，为分析和判断企业的财务前景提供信息。但是，现今的会计理论在某些方面却使编制现金流量表陷入误区。下面是某公司20××年的决算数据：资产负债表中：应收票据年初余额1400万元，年末余额1800万元；应收账款年初余额1300万元，年末余额1550万元；固定资产净值年初余额8500万元，年末余额9000万元；应付账款年初余额650万元，年末余额500万元……。利润表中：营业收入本期40000万元，上年同期30000万元，其中主营业务收入本期37000万元，上年同期28000万元……。
看到上面数据，人们不禁会问该公司的营业收入为40000万元，而销售商品、提供劳务收到的现金却只有11800万元，且经营性应收、应付款项也没有大的变化，差距为何这样悬殊，经过分析主要有二个原因：一是在销售活动中收到大量的银行承兑汇票（本文以下简称：银承），经过背书转让用于支付材料款14000万元、购建固定资产3000万元。二是与另一公司存在相互买卖行为，以应收货款抵消应付材料款8000万元，抵消设备款1500万元。据此，报表使用者很难直接从中了解该公司本年现金和现金等价物流入、流出的信息，做出正确评价。从中折射出现金流量表设计上的弊端：没有反映出现金流入、流出的真实情况，模糊了经营、投资、筹资活动的现金流入、流出。那么如何才能弥补这些缺陷呢？笔者提出一些想法。
一、将银承纳入现金流量表中的“现金等价物”范畴。因为，现今的生产经营活动，银承被广泛的作为支付手段加以运用，充当着现金的角色，大部分企业在销售货物或购买商品时经常使用银承进行结算。若这样，如上例中出现的第一个问题可迎刃而解，且从实际看，银承也具备了现金等价物的特征。
现金等价物的特点：期限短、流动性强、易于转换为已知金额现金、价值变动风险很小。银承是由银行承诺到期日按票面金额无条件支付现金给收款人或持票人的票据，它的承兑期限在六个月之内，要将银承面值界定为现金及现金等价物，从逻辑上比较困难，因为银承从开具日至到期日存在时间价值，如果将其折算为现值一般要扣除贴现息和手续费，但银承有它固有的特点：经银行承诺到期无条件兑付，既可背书转让，也可申请贴现，流通性强，信用好，承兑性强，变现一般无风险。银承的使用，把企业间的商业信用转化为银行信用。对企业来说，收到银承就如同收到了现金；同样，企业将收到的银承背书转让或向银行申请办理银承购买商品或劳务也如同付出了现金。
如果上述观点正确，该如何操作呢？笔者以为在现金流量表中可将收到的银承按来源于经营、投资、筹资活动分类体现到现金流量表子项目中，如，将销售货物收到的银承体现在“经营活动产生的现金流量——销售商品、提供劳务收到的现金”项目中，投资、筹资收到的银承同理类推；同样，可将从银行开出的银承或将收到的银承背书转让，用于购买商品则体现在“经营活动产生的现金流量——购买商品、接受劳务支付的现金”项目中，投资、筹资支付的银承同理类推。如果以银承向银行贴现，则贴现后收到的现金与票面金额不等，这时以银承账面所载金额减少收到银承时计入的现金流量项目（红字分录冲回），以收到的贴现款再增加该现金流量项目。如果是到期向银行兑付现金，则于收到现金时视为现金及现金等价物存在形式的转换，不产生现金流量。
二、对于上例中出现的第二个问题，是属于债权债务的相互抵消，此类问题虽相对较少，但就某一企业而言，如果发生的较多，或金额较大，也会影响到报表使用者对现金流量情况的判断。
从理论上讲，债权债務的相互抵消不产生现金流量。如果相关的债权债务属于同一性质（经营、投资、或筹资性），则相应项目的现金净流量不会受到影响，但流入流出项目的金额比用现金交易等额减少，如果金额较小，对报表使用者的判断影响不大，若金额较大，则也会产生误导。如果相关的债权债务属于不同性质，如上例以货款抵消购置设备款1500万元，一个是经营性应收项目的减少，一个是投资性应付项目的减少，两者相抵后，就会对经营活动的现金净流量和投资活动的现金净流量产生影响，造成经营活动的现金净流量虚减，投资活动的现金净流量虚增，对报表使用者的正确判断产生影响。
要消除该类业务对现金流量表的影响，笔者以为在不影响现金流量表编制原则的情况下，对此表加以改进，方法是在现金流量表发生此情况的相关子项目下增加“视同流入、流出”项目（如“视同销售商品、提供劳务收到的现金”、“视同购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金”），将抵消额进行增减反映，从而使报表使用者能够了解现金流量的全面情况，做出正确判断。
关键词：现金流量表 缺陷 弥补
现金流量表，是指反映企业在一定会计期间现金和现金等价物流入和流出的报表。编制现金流量表的目的，是为报表使用者提供企业一定会计期间内现金和现金等价物流入和流出的信息。它的作用体现在：（1）有助于使用者评价企业支付能力、偿债能力和周转能力；（2）有助于使用者预测企业未来现金流量；（3）有助于使用者分析企业收益质量及影响现金净流量的因素，掌握经营、 投资和筹资活动的现金流量，从现金流量的角度了解净利润的质量，为分析和判断企业的财务前景提供信息。但是，现今的会计理论在某些方面却使编制现金流量表陷入误区。下面是某公司20××年的决算数据：资产负债表中：应收票据年初余额1400万元，年末余额1800万元；应收账款年初余额1300万元，年末余额1550万元；固定资产净值年初余额8500万元，年末余额9000万元；应付账款年初余额650万元，年末余额500万元……。利润表中：营业收入本期40000万元，上年同期30000万元，其中主营业务收入本期37000万元，上年同期28000万元……。
看到上面数据，人们不禁会问该公司的营业收入为40000万元，而销售商品、提供劳务收到的现金却只有11800万元，且经营性应收、应付款项也没有大的变化，差距为何这样悬殊，经过分析主要有二个原因：一是在销售活动中收到大量的银行承兑汇票（本文以下简称：银承），经过背书转让用于支付材料款14000万元、购建固定资产3000万元。二是与另一公司存在相互买卖行为，以应收货款抵消应付材料款8000万元，抵消设备款1500万元。据此，报表使用者很难直接从中了解该公司本年现金和现金等价物流入、流出的信息，做出正确评价。从中折射出现金流量表设计上的弊端：没有反映出现金流入、流出的真实情况，模糊了经营、投资、筹资活动的现金流入、流出。那么如何才能弥补这些缺陷呢？笔者提出一些想法。
一、将银承纳入现金流量表中的“现金等价物”范畴。因为，现今的生产经营活动，银承被广泛的作为支付手段加以运用，充当着现金的角色，大部分企业在销售货物或购买商品时经常使用银承进行结算。若这样，如上例中出现的第一个问题可迎刃而解，且从实际看，银承也具备了现金等价物的特征。
现金等价物的特点：期限短、流动性强、易于转换为已知金额现金、价值变动风险很小。银承是由银行承诺到期日按票面金额无条件支付现金给收款人或持票人的票据，它的承兑期限在六个月之内，要将银承面值界定为现金及现金等价物，从逻辑上比较困难，因为银承从开具日至到期日存在时间价值，如果将其折算为现值一般要扣除贴现息和手续费，但银承有它固有的特点：经银行承诺到期无条件兑付，既可背书转让，也可申请贴现，流通性强，信用好，承兑性强，变现一般无风险。银承的使用，把企业间的商业信用转化为银行信用。对企业来说，收到银承就如同收到了现金；同样，企业将收到的银承背书转让或向银行申请办理银承购买商品或劳务也如同付出了现金。
如果上述观点正确，该如何操作呢？笔者以为在现金流量表中可将收到的银承按来源于经营、投资、筹资活动分类体现到现金流量表子项目中，如，将销售货物收到的银承体现在“经营活动产生的现金流量——销售商品、提供劳务收到的现金”项目中，投资、筹资收到的银承同理类推；同样，可将从银行开出的银承或将收到的银承背书转让，用于购买商品则体现在“经营活动产生的现金流量——购买商品、接受劳务支付的现金”项目中，投资、筹资支付的银承同理类推。如果以银承向银行贴现，则贴现后收到的现金与票面金额不等，这时以银承账面所载金额减少收到银承时计入的现金流量项目（红字分录冲回），以收到的贴现款再增加该现金流量项目。如果是到期向银行兑付现金，则于收到现金时视为现金及现金等价物存在形式的转换，不产生现金流量。
二、对于上例中出现的第二个问题，是属于债权债务的相互抵消，此类问题虽相对较少，但就某一企业而言，如果发生的较多，或金额较大，也会影响到报表使用者对现金流量情况的判断。
从理论上讲，债权债務的相互抵消不产生现金流量。如果相关的债权债务属于同一性质（经营、投资、或筹资性），则相应项目的现金净流量不会受到影响，但流入流出项目的金额比用现金交易等额减少，如果金额较小，对报表使用者的判断影响不大，若金额较大，则也会产生误导。如果相关的债权债务属于不同性质，如上例以货款抵消购置设备款1500万元，一个是经营性应收项目的减少，一个是投资性应付项目的减少，两者相抵后，就会对经营活动的现金净流量和投资活动的现金净流量产生影响，造成经营活动的现金净流量虚减，投资活动的现金净流量虚增，对报表使用者的正确判断产生影响。
要消除该类业务对现金流量表的影响，笔者以为在不影响现金流量表编制原则的情况下，对此表加以改进，方法是在现金流量表发生此情况的相关子项目下增加“视同流入、流出”项目（如“视同销售商品、提供劳务收到的现金”、“视同购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金”），将抵消额进行增减反映，从而使报表使用者能够了解现金流量的全面情况，做出正确判断。