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〔摘要〕 随着中国高校办学规模不断扩大，对高校财务管理提出了新的要求。高校的会计委派制正是产生于这种新的形势下，基于不断深化高校财务管理体制改革的需要。虽然它在加强高校财务监管，堵塞财务漏洞，防范财务风险，防止国有资产流失等方面发挥了重要作用，但在现实发展中也存在一些问题。文章首先分析了高校实行会计委派制的依据和意义，指出了实行会计委派制过程中存在的问题，并以教育部直属高校为例，就相关问题提出了针对性的建议及完善途径。
〔关键词〕 高校；会计委派制；财务监督
〔中图分类号〕F8 〔文献标识码〕 A 〔文章编号〕1008-2689（2014）01-0108-06
在中国，会计委派制是指国家行政事业单位和产权管理部门，以所有者身份委派会计人员，代表所有者监督国有企事业单位或集体企业资产经营和财务运行状况的一种制度。它是伴随着中国社会经济发展而产生的。从新中国成立到上世纪八十年代，国家对各核算单位实行的是“统收统支”的管理方式，在这种“大一统”的计划经济体制下，会计人员实际上是国家的出纳员和统计员，完全按国家规定办事，是国家宏观管理的工具。国家对会计人员的管理，是直接管理的方式。党的十一届三中全会后，随着中国由计划经济向社会主义市场经济的过度，原有的会计管理体系出现了诸多漏洞，如对国有企业单位缺乏必要的监督和约束，国有资产流失严重，种种缺失为贪污腐败等各种经济犯罪提供了便利。而这些问题的产生，一个最重要的原因即在于监督体制的不健全。而据上世纪九十年代统计结果，当时所查处的经济案件，有90%的案件涉及到会计人员。加强对会计人员的管理，保障会计人员依据《会计法》履行职责和加强财务监督，就成为重中之重，会计委派制度也就是在这样的背景下应运而生。
事实上，会计委派制度在中国推行时间不长，2000年9月财政部、监察部联合印发的《关于试行会计委派制度工作的意见》（以下简称《意见》）才标志着会计委派制度在中国的正式推行[1]。虽然会计委派制度推行不久，但是社会上对该制度的研究和讨论一直十分激烈，概况起来无外乎是认为该制度可行或是不可行。其中，部分研究者认为，会计委派制度有充分的法律依据，中纪委第二、三、四次会议以及朱镕基总理的政府工作报告，特别是两部委联合下发的《意见》均对实行会计委派制度提出了要求和部署[2]。而且实行会计制度能强化松散的监督权、获得更为准确的会计信息，为市场经济的正常运行和加快中国经济体制的步伐提供强有力的保障。还有部分研究者认为，会计委派制度本身与建立现代企业制度这一目标相违背，建立现代企业制度就是要做到“产权明晰、权责明确、政企分开、管理科学”，而实行会计委派制度，使企业又回到政企不分、权责不明的状态，使现代企业制度无法真正建立。
笔者认为，随着国家对高等教育经费投入力度的不断加大，中国高校办学规模不断扩大、办学形式日趋多样化，导致高校内部组织结构日益复杂、办学经费的来源逐渐多元化，多数高校都对原来计划经济体制下高度集中的财务模式进行了改革，建立了与市场经济体制相适应的集中与分级管理相结合的财务管理模式和管理制度。在这种新形势、新情况下，在高校实行会计委派制是加强会计监督、正确处理学校与校内各二级单位经济利益关系的有效措施。有利于全面发挥会计人员的职能作用，保证会计信息的真实、完整，提高会计信息质量；有利于帮助被委派部门和单位依法理财，规范预算管理和财政资金使用，加强国有资产管理；有利于强化内部制约和外部监督，堵塞财务管理漏洞，从源头上预防和治理腐败。因此，在高校实行会计委派制本身并没有问题，对于在实践中出现的问题应该通过科学合理的制度设计、严格规范的管理等方式逐步完善和解决，而不能从根本上去否定会计委派制。
下面，笔者就结合教育部直属高校的实例，对实行会计委派制度的意义、遇到的现实问题以及完善的途径进行分析。
一、高校实行会计委派制的实施意义
武汉大学，是推行会计委派制度的一个典型案例。自1998年6月起，武汉大学在教育部直属高校中，率先推行了会计委派制度。其举措，可供实施者作为参照。
武汉大学运作模式是首批将90余名会计人员集中由财务处管理，统一委派至各院系直属单位和后勤部门，财务人员接受财务处和委派单位双重领导。被委派人员的工资、福利、奖酬由财务处统一发放，委派人员不享受各委派单位的福利，保证了委派人员经济上的独立性。
实现委派会计制度后，加强了会计监督和管理，取得了良好的效果，主要体现在以下两个方面[3]：
其一，财务管理方面：通过委派人员的轮岗交流，财务人员发现了一些问题，并有针对性的加强了管理，使各单位在预算、收支管理、国有资产管理方面的执行情况明显好于以往；同时，通过实行会计委派制度，集中了学校财力，加强了宏观调控，1998年学校收入较上年增加了5000万元。
其二，财务监督方面：1998年，学校财务部门进行了银行账户清理，取消了校内单位在外的20余个银行账户，将1000余万资金集中到财务处下设的资金结算中心；通过专项检查，收缴了200余万违纪资金，学校初步形成了财会人员监督、财务部门监督和群众监督相结合的财务监督体系。
通过武汉大学的实例，可以看出高校实行会计委派制的出发点和立足点是进一步改革高校财务管理体制，加强财务监管，堵塞财务漏洞，维护资金安全，防范财务风险，确保学校各项工作的顺利完成。其实质是强化财务管理和财务监督的一项内部控制制度。其意义表现在：
（一）有利于提高被委派单位会计信息的质量，防止会计信息失真
武汉大学在实行会计委派制后，由于被委派人员的人事关系和工资关系独立于被委派单位，因此被委派人员可以严格依法执行国家财经政策、法律法规和学校财经制度，依法行使核算和监督职能，避免了行政干预，提高了会计信息的真实性和完整性。
（二）有利于加强会计监督，维护资金安全，防范财务风险 武汉大学在实行会计委派制后，被委派人员直属学校财务部门，由他们负责二级单位的会计核算管理工作，掌握了其经济业务运行的第一手资料，对于不合理的甚至是违法的经济行为可以当即予以制止，极大的加强了会计监督的效果。
（三）有利于加强廉政建设，有效防止腐败现象的发生
武汉大学在实行会计委派制后，被委派人员由于和被委派单位保持利益上的相对独立性，从而有利于被委派人员对国家财经政策、法律法规的执行，从源头防止了腐败现象的滋生。特别是通过对银行账户的清理，使得财务部门对全校资金情况有了一个全面深入的掌握，清理了大量“小金库”，从而杜绝了此类腐败问题的产生。
二、高校会计委派制存在的现实问题
高校实行会计委派制，在加强财务监管，堵塞财务漏洞，维护资金安全，防范财务风险，加强党风廉政建设，有效防止腐败等方面发挥了积极的作用[4]。但是，从多年的实践来看，也存在着如下几个问题：
（一）实行会计委派的范围不明确，随意性较大
当前，中国部分高校实行了会计委派制。上级教育、财政主管部门仅仅是要求高校在二级单位实行会计委派制，但是具体是那些二级单位，或者是什么性质的二级单位实行会计委派制，上级部门并没有明确。实行会计委派制的高校在会计委派的范围上千差万别。例如北京科技大学对校内独立核算的二级单位和具有法人资格并且实行企业化管理的单位（如管庄校区、后勤服务集团等）进行会计委派；武汉大学、清华大学对全校所有有会计核算的二级单位和企业化管理的单位的财务负责人进行会计委派；还有部分高校根本没有委派范围的规定，校领导要求对那个二级单位进行会计委派就对哪个二级单位进行会计委派等。
诚然，每个高校的办学规模、管理体制和财务运行模式都各不相同，各高校有权利根据其学校规模、财务管理体制等具体情况确定不同的委派范围。但是，笔者认为不是对二级单位委派的会计人员越多越好，这是因为，一方面从经济学上分析，任何一项新制度的采用，都必须相应地分析其投人产出之比。如果花费很高的成本，并没有收到相应的效益，那么这项制度至少是不经济的；另一方面，随着高校办学规模的扩大，对财会人员特别是高水平财会人员的需求量在不断增大，而受到人员编制的限制，当前高校校级财务部门人手紧张是一个普遍的现象。在这种情况下，对二级单位派出大量的财会人员无疑会对学校财务部门的工作造成一定的影响。所以，科学的确定委派范围显得特别重要。
（二）向某些二级单位实行会计委派和相关法律存在矛盾
目前在实行会计委派制的高校中，绝大部分都对其校办产业和具有法人地位的后勤集团公司等实行企业化管理的二级单位实行了会计委派。这与《公司法》和《会计法》等法律是相矛盾的[5]。《公司法》第五十条规定：经理对董事会负责。由经理提请聘任或者解聘公司副经理、财务负责人。《会计法》第三十六条规定，企业应当根据会计业务的需要，设置会计机构，或者在有关机构中设置会计人员并指定会计主管人员。高校校办企业和改制成企业的后勤服务集团公司等单位应根据《公司法》、《企业法》等有关法律法规规定，建立现代企业制度，成为“自主经营、自负盈亏、自我发展、自我约束”的市场主体。企业在合法经营的前提下，高校无权剥夺企业的用人自主权。对那些占用学校资产比例较大的校办产业、后勤集团等均可由学校的资产经营公司派出管理人员进入其董事会或监事会履行出资人职责，而无需再实行会计委派制度。
（三）委派会计人员的整体素质有待不断提升
高校实行会计委派制，对被委派会计人员本身提出了更高的要求。他们不仅要有过硬的专业能力和良好的职业道德，也要具有沟通协调能力和较高的政策水平及管理水平，这正是高校里许多财务人员欠缺的。据中国农业大学张立英的研究，在2004年对该校20名会计委派人员所作的调查统计，我们发现：年龄在三十岁以下的委派人员人数为零，31～40岁的会计人员有9人，占总数的45%，41～50岁的会计人员有11人，占总数的55%；而在职称方面，无人取得高级会计师职称，具备中级会计师职称的仅仅4人，占总数的20%，具备助理会计师资格的有13人，占总数的65%，还有3人无任何职称；在学历方面，取得本科及以上学历的人员仅4人，占总数的20%，学历水平严重偏低；在专业方面，会计专业毕业的仅5人，占总数的25%，专业业务水平普遍不高。
而正是由于财务人员普遍年龄偏大、学历偏低而且专业业务水平不强，再加上长期从事一个岗位的工作，缺乏多岗位锻炼的机会，导致一些会计人员缺乏良好的政策观念，大局观念，缺乏独立分析、处理问题的能力，更有一些会计人员缺乏会计职业道德教育、原则性不强，对被委派单位的违法乱纪的行为不仅不制止，甚至与被委派单位相勾结，损害学校利益。
另外，高校长期以来一直执行的是《事业单位财务准则》和《高等学校财务制度》，而有些被委派单位执行的是《企业会计准则》和《企业会计制度》，二者在会计科目的设置、会计报表的格式和会计管理理念上都大相径庭，造成了被委派会计人员自身的专业知识结构和技能与所从事的委派工作不相适应，这种能力的欠缺制约了会计委派制度施行。
（四）现有财务监督实施仍有缺失
实行会计委派制的本意是让被委派会计代表学校对被委派单位的财务及各项经济活动进行监督，最终达到规范学校经济秩序，加强会计监督，避免国有资产流失等目的。然而实践证明其效果并不理想，分析其原因有以下三个方面：
1、从被委派单位的角度来看，他们很容易把会计委派制当成是上级部门的一种行政干预，对委派会计人员产生防范心理。在工作过程中会采用各种手段来“架空”被委派会计人员，使之失去对其的监督，从而影响了会计委派制实际运行的效果。
2、从被委派会计人员的角度看，被委派人员既是监督者，又是被委派单位的服务者。根据“经济人假设”，作为一个经济人，被委派会计会根据自身收益多少做出选择，如果觉得收益足够大，就会选择与二级单位进行合作，此时会计委派制度就会失效。 3、从行政管理的角度看，在高校行政化氛围比较浓厚的情况下，由下级监督上级或者是同级部门监督同级部门，显得有些勉为其难。当前，大多数高校的被委派会计人员是学校财务部门与组织部门代表学校联合下文任命的，这些被委派的会计人员基本上都是科级，到了和学校财务部门同为处级的被委派单位，要想监督被委派单位的处级领导，显然不太现实。
三、完善高校会计委派制的建议及途径
事实上，高校会计委派制度虽然是随着中国社会经济发展而产生的一种特有制度，但是究其本源，我们不难发现，目前的会计委派制度是脱胎于委托代理理论[6]。根据这一理论，我们以高校与被委派单位之间的代理关系为前提，那么被委派单位就是高校的委托代理人，而高校为了更好的激励和监督被委派单位，就必须设计符合委托代理理论模型的体系架构。这就需要三个方面的要求：
1、被委派单位作为代理人，其经济行为可以被高校清晰的了解和掌握；
2、 高校作为委托人，对作为代理人的被委派单位，可根据掌握的结果，对被委派单位进行奖惩；
3、高校作为委托人，对作为代理人的被委派单位的监督。
为了实现以上三个方面的需求，我们就需要合理界定会计委派的范围，因为对委派单位的监督和信息的获取是需要付出大量的成本，我们只有合理界定了会计委派的范围，才能更大限度的提高我们监督的效率，避免不必要的支出；同时，我们还必须做好委派会计制度的顶层设计，避免委派人员同被委派单位的相互勾结，而损害学校的利益。
（一）合理界定会计委派的范围
中国高校二级单位不仅数量众多，而且其性质和职能也不仅相同，高校是结构上和功能上都十分复杂的组织。高校除了有基本的从事教学和科研的学院、科研院所外，还有图书馆、信息中心等教辅单位，有后勤集团、校医院等后勤服务体系等；有的高校还投资了校办产业；有的高校还有分校、独立学院、附属中小学、基金会、校友会、出版社等。纵观这些二级单位，其具体性质也不尽相同：有些是独立的事业法人，比如：分校；有些是独立的社团法人，比如：基金会；有些是独立的企业法人，比如：校办产业；有些是独立核算的非法人实体，比如：尚未完成社会化改革的后勤集团；还有些完全不属于上述任何一种情况，仅仅是学校的一个二级单位，比如：各学院（系），行政管理部门等。
如何确定实行会计委派的范围呢？我们选取以下几个指标来进行综合判断：法人地位、组织宗旨、会计核算方式[7]。综合以上三个指标，高校的二级单位大致可以划分为以下四种类型：
1、非独立法人、纳入学校预算管理的公益性二级单位。这种二级单位包括：二级学院、科研院所、行政管理部门、图书馆和信息网络中心等教辅部门、附属中小学。
2、非独立法人、纳入学校预算管理的准公益性二级单位。这种二级单位包括：没有实行后勤社会化改制的后勤服务集团、校医院等。
3、独立法人、不纳入学校预算管理的公益性二级单位。这种二级单位包括：分校、教育基金会等。
4、独立法人、不纳入学校预算管理的营利性二级单位。这种二级单位包括：独立学院、校办产业、实行后勤社会化改制的后勤集团公司、大学出版社等。
以上四种类型的二级单位中，应该对第二种类型的二级单位委派会计人员，不应该对第三、第四种类型的二级单位委派会计人员。以北京科技大学为例，在实践中，就向学校的后勤服务集团、管庄校区等非独立法人的独立预算二级单位派出委派会计，而未向教育基金会、天津学院等独立法人单位派出委派会计。这样一方面保证了学校对非独立法人单位的监督，另一方面，也保证了独立法人单位的独立自主。同时，由于委派单位较少，因此委派人员的素质和业务水平都能够得到很好的保障。北京科技大学的委派会计人员均为硕士研究生以上学历、年龄均在四十岁以下且均具有中级会计师职称，这保证了他们的业务能力、业务水平完全能胜任对委派单位的监督和管理工作。
对于第一种类型的二级单位，不能一概而论。对于学校规模特别大、实行“统一领导、分级管理”模式的大学来说，可以对二级学院实行会计委派；例如清华大学，就将全校的近两百名会计人员统一到财务处进行管理，再根据各学院和二级单位进行委派，同时，把所有委派人员集中到全校的四个集中报账点进行管理。这样，一方面加强了对学校各二级单位的财务监督和管理；另一方面，最大程度的减少了各二级单位对委派人员的抵触和掣肘，最大程度的实现了学校的“统一领导、分级管理”的模式。对于学校规模不是很大、实行“统一领导、集中管理”模式的大学来说，可以考虑在规模特别大的二级学院实行会计委派。还是以北京科技大学为例，全校的所有非独立核算二级单位均统一在财务处进行报销，学校针对部分二级单位的特殊情况，向国家科学中心、体育馆等涉及大型基建项目以及经营项目的单位派驻委派会计，由财务处综合办公室统一管理，确保学校资金的安全。
（二）从学校层面做好会计委派制度的顶层设计
1、规范会计委派人员的选拔任用制度。
委派会计工作是一项政策性、专业性极强的工作，随着高校经济活动快速发展，对被委派会计人员的综合素质要求也不断提高。应把好选人关，建立严格的选派招聘程序，通过竞争上岗，选择一些工作作风好、业务能力强、工作经验丰富，原则性强的财务人员到二级单位工作。因此，建议高校成立由财务部门、人事部门、组织部门、纪检部门等人员组成的委派工作领导小组，全程参与会计人员的选派工作中。同时，在任用时，为使被委派会计人员有效行使其反映和监督职能，要明确被委派会计人员的职责和权限。
2、提高被委派会计人员的地位
当前，作为委派的会计人员被赋予了财务监督的使命，可是在执行中却没有相应的地位，正是由于监督关系不够科学、制度设计不够合理，导致被委派会计人员的职能没有得到充分的发挥，影响了监督的效果。因此，应该对被委派会计人员的地位进行重新定位。对高校而言，无论是被委派会计或是被委派单位的负责人，都必须以学校的整体利益为最终目标，这个目标与被委派单位的目标、被委派会计的目标是不矛盾的。我们从科学的组织治理结构上不难发现，二级单位的领导班子是所在二级单位的决策者，二级单位决策的重点内容之一是财务决策，会计负责人应是决策的主要参与人，会计的地位是参与决策者的地位，也就是说被委派的会计人员应该是领导班子成员。对于被委派单位来说，被委派会计对学校负责，与被委派单位负责人是合作、监督和制衡关系。鉴于此，笔者建议：一、被委派会计人员由学校层面来任命，将当前被委派会计人员的级别由科级提高到处级；二、被委派会计人员在业务关系上接受校级财务部门的指导，在行政关系上，由校财经领导小组或校总会计师直接领导，进而从制度层面保障被委派会计人员作用的发挥。 3、完善会计委派制的相关配套措施
会计委派制的相关配套措施具体包括：对派出人员的监督制度、考核制度、培训制度、轮岗制度、离任审计制度[8]等。
（1）监督制度。被委派会计人员是监督的主体，但同时也是被监督的对象。根据委托代理理论，委托人和代理人的利益常常不完全一致，而他们又都是追求自身利益最大化的经济人，所以代理人有通过不可观察的行为来为自己谋求利益的动机。由于信息的不对称和利益的不对称，代理人有可能背离委托人的利益，在追求自身利益最大化的同时选择有损委托人利益的行动。因此，对被委派会计人员监督制度化显得十分必要。
（2）考核制度。被委派的会计人员必须接受委派单位的统一管理和定期考核。根据被委派会计人员的责、权制定量化的考核指标，明确业绩考核标准，规范岗位职责考评奖惩办法。考核目标要与委派会计的经济利益挂钩，并以此作为被委派会计人员奖励、晋级的依据。
（3）不定期培训制度。一方面，会计作为一个学科有其自身的特点，其中一个很重要的特点就是知识更新速度快，因此学校应根据实际情况，采取多种形式对被委派会计人员进行业务培训，促进委派人员更新知识，适应工作的需要；另一方面，我们不仅要通过制度对被委派会计人员进行必要的约束，也要通过会计职业道德教育提高其思想道德觉悟，降低监督成本。
（4）定期轮岗制度。根据《会计法》要求，会计人员要定期轮岗，以保证会计内部牵制制度的有效约束力，对被委派会计人员也一样，会计轮岗制度是防范财务风险的有效办法之一。但是也应注意轮岗的时间：一方面，为了保证工作的连续性，频繁轮岗不利于会计职能的充分发挥。由于会计工作的特殊性，一个好的工作思路需要一段较长的时间的积累，只有对一个单位有了全面、系统的了解，才能从深度和广度上制定出有利于单位发展的长远财务规划，真正发挥财务管理的职能；另一方面，任职期限也不宜过长，长时间呆在一个单位，会削减会计委派的独立性，不利于会计监督职能的发挥。
（5）离任审计制度。委派会计人员工作期满时，要进行离任审计制度，这也是对被委派会计人员进行事后监督的一种有效形式。同时，离任审计制度也有利于对被委派人员进行客观、公正的评价。对坚持原则、工作业绩突出的会计人员进行表彰，对不太称职的会计人员要取消其委派资格。
〔参考文献〕
[1] 张立英. 实施会计委派制度的高校与内部二级单位的利益关系浅析[J]. 中国人民大学学报（社会科学版），2005（4）.
[2] 梁杰，杨洋. 会计委派制的理论与实践[J].商业研究，2002（8）.
[3] 高校会计实行“委派制”的必要性及可行性之实践[J]. 辽宁师范专科学校学报，2001（06）.
[4] 邱凤鸣. 高校会计委派制若干问题的探讨[J]. 安徽农业大学学报（社会科学版），2005（3）.
[5] 郑晓峰. 高校会计会计委派制实施的必要性[J]. 教育财会研究，2006（1）.
[6] R..利斯. 社会成本问题财产权利与制度变迁一产权学派与新制度学派[M]. 上海：上海人民出版社，1994.
[7] 李梦茹. 高校会计委派制之管见[J]. 湖北函授大学学报，2011（1）.
[8] 肖 斌，邵淑华. 建立高校会计核算中心委派制的思考[J]. 武汉理工大学学报（社会科学版），2013（3）.
（责任编辑：高俊山 谷风）
〔关键词〕 高校；会计委派制；财务监督
〔中图分类号〕F8 〔文献标识码〕 A 〔文章编号〕1008-2689（2014）01-0108-06
在中国，会计委派制是指国家行政事业单位和产权管理部门，以所有者身份委派会计人员，代表所有者监督国有企事业单位或集体企业资产经营和财务运行状况的一种制度。它是伴随着中国社会经济发展而产生的。从新中国成立到上世纪八十年代，国家对各核算单位实行的是“统收统支”的管理方式，在这种“大一统”的计划经济体制下，会计人员实际上是国家的出纳员和统计员，完全按国家规定办事，是国家宏观管理的工具。国家对会计人员的管理，是直接管理的方式。党的十一届三中全会后，随着中国由计划经济向社会主义市场经济的过度，原有的会计管理体系出现了诸多漏洞，如对国有企业单位缺乏必要的监督和约束，国有资产流失严重，种种缺失为贪污腐败等各种经济犯罪提供了便利。而这些问题的产生，一个最重要的原因即在于监督体制的不健全。而据上世纪九十年代统计结果，当时所查处的经济案件，有90%的案件涉及到会计人员。加强对会计人员的管理，保障会计人员依据《会计法》履行职责和加强财务监督，就成为重中之重，会计委派制度也就是在这样的背景下应运而生。
事实上，会计委派制度在中国推行时间不长，2000年9月财政部、监察部联合印发的《关于试行会计委派制度工作的意见》（以下简称《意见》）才标志着会计委派制度在中国的正式推行[1]。虽然会计委派制度推行不久，但是社会上对该制度的研究和讨论一直十分激烈，概况起来无外乎是认为该制度可行或是不可行。其中，部分研究者认为，会计委派制度有充分的法律依据，中纪委第二、三、四次会议以及朱镕基总理的政府工作报告，特别是两部委联合下发的《意见》均对实行会计委派制度提出了要求和部署[2]。而且实行会计制度能强化松散的监督权、获得更为准确的会计信息，为市场经济的正常运行和加快中国经济体制的步伐提供强有力的保障。还有部分研究者认为，会计委派制度本身与建立现代企业制度这一目标相违背，建立现代企业制度就是要做到“产权明晰、权责明确、政企分开、管理科学”，而实行会计委派制度，使企业又回到政企不分、权责不明的状态，使现代企业制度无法真正建立。
笔者认为，随着国家对高等教育经费投入力度的不断加大，中国高校办学规模不断扩大、办学形式日趋多样化，导致高校内部组织结构日益复杂、办学经费的来源逐渐多元化，多数高校都对原来计划经济体制下高度集中的财务模式进行了改革，建立了与市场经济体制相适应的集中与分级管理相结合的财务管理模式和管理制度。在这种新形势、新情况下，在高校实行会计委派制是加强会计监督、正确处理学校与校内各二级单位经济利益关系的有效措施。有利于全面发挥会计人员的职能作用，保证会计信息的真实、完整，提高会计信息质量；有利于帮助被委派部门和单位依法理财，规范预算管理和财政资金使用，加强国有资产管理；有利于强化内部制约和外部监督，堵塞财务管理漏洞，从源头上预防和治理腐败。因此，在高校实行会计委派制本身并没有问题，对于在实践中出现的问题应该通过科学合理的制度设计、严格规范的管理等方式逐步完善和解决，而不能从根本上去否定会计委派制。
下面，笔者就结合教育部直属高校的实例，对实行会计委派制度的意义、遇到的现实问题以及完善的途径进行分析。
一、高校实行会计委派制的实施意义
武汉大学，是推行会计委派制度的一个典型案例。自1998年6月起，武汉大学在教育部直属高校中，率先推行了会计委派制度。其举措，可供实施者作为参照。
武汉大学运作模式是首批将90余名会计人员集中由财务处管理，统一委派至各院系直属单位和后勤部门，财务人员接受财务处和委派单位双重领导。被委派人员的工资、福利、奖酬由财务处统一发放，委派人员不享受各委派单位的福利，保证了委派人员经济上的独立性。
实现委派会计制度后，加强了会计监督和管理，取得了良好的效果，主要体现在以下两个方面[3]：
其一，财务管理方面：通过委派人员的轮岗交流，财务人员发现了一些问题，并有针对性的加强了管理，使各单位在预算、收支管理、国有资产管理方面的执行情况明显好于以往；同时，通过实行会计委派制度，集中了学校财力，加强了宏观调控，1998年学校收入较上年增加了5000万元。
其二，财务监督方面：1998年，学校财务部门进行了银行账户清理，取消了校内单位在外的20余个银行账户，将1000余万资金集中到财务处下设的资金结算中心；通过专项检查，收缴了200余万违纪资金，学校初步形成了财会人员监督、财务部门监督和群众监督相结合的财务监督体系。
通过武汉大学的实例，可以看出高校实行会计委派制的出发点和立足点是进一步改革高校财务管理体制，加强财务监管，堵塞财务漏洞，维护资金安全，防范财务风险，确保学校各项工作的顺利完成。其实质是强化财务管理和财务监督的一项内部控制制度。其意义表现在：
（一）有利于提高被委派单位会计信息的质量，防止会计信息失真
武汉大学在实行会计委派制后，由于被委派人员的人事关系和工资关系独立于被委派单位，因此被委派人员可以严格依法执行国家财经政策、法律法规和学校财经制度，依法行使核算和监督职能，避免了行政干预，提高了会计信息的真实性和完整性。
（二）有利于加强会计监督，维护资金安全，防范财务风险 武汉大学在实行会计委派制后，被委派人员直属学校财务部门，由他们负责二级单位的会计核算管理工作，掌握了其经济业务运行的第一手资料，对于不合理的甚至是违法的经济行为可以当即予以制止，极大的加强了会计监督的效果。
（三）有利于加强廉政建设，有效防止腐败现象的发生
武汉大学在实行会计委派制后，被委派人员由于和被委派单位保持利益上的相对独立性，从而有利于被委派人员对国家财经政策、法律法规的执行，从源头防止了腐败现象的滋生。特别是通过对银行账户的清理，使得财务部门对全校资金情况有了一个全面深入的掌握，清理了大量“小金库”，从而杜绝了此类腐败问题的产生。
二、高校会计委派制存在的现实问题
高校实行会计委派制，在加强财务监管，堵塞财务漏洞，维护资金安全，防范财务风险，加强党风廉政建设，有效防止腐败等方面发挥了积极的作用[4]。但是，从多年的实践来看，也存在着如下几个问题：
（一）实行会计委派的范围不明确，随意性较大
当前，中国部分高校实行了会计委派制。上级教育、财政主管部门仅仅是要求高校在二级单位实行会计委派制，但是具体是那些二级单位，或者是什么性质的二级单位实行会计委派制，上级部门并没有明确。实行会计委派制的高校在会计委派的范围上千差万别。例如北京科技大学对校内独立核算的二级单位和具有法人资格并且实行企业化管理的单位（如管庄校区、后勤服务集团等）进行会计委派；武汉大学、清华大学对全校所有有会计核算的二级单位和企业化管理的单位的财务负责人进行会计委派；还有部分高校根本没有委派范围的规定，校领导要求对那个二级单位进行会计委派就对哪个二级单位进行会计委派等。
诚然，每个高校的办学规模、管理体制和财务运行模式都各不相同，各高校有权利根据其学校规模、财务管理体制等具体情况确定不同的委派范围。但是，笔者认为不是对二级单位委派的会计人员越多越好，这是因为，一方面从经济学上分析，任何一项新制度的采用，都必须相应地分析其投人产出之比。如果花费很高的成本，并没有收到相应的效益，那么这项制度至少是不经济的；另一方面，随着高校办学规模的扩大，对财会人员特别是高水平财会人员的需求量在不断增大，而受到人员编制的限制，当前高校校级财务部门人手紧张是一个普遍的现象。在这种情况下，对二级单位派出大量的财会人员无疑会对学校财务部门的工作造成一定的影响。所以，科学的确定委派范围显得特别重要。
（二）向某些二级单位实行会计委派和相关法律存在矛盾
目前在实行会计委派制的高校中，绝大部分都对其校办产业和具有法人地位的后勤集团公司等实行企业化管理的二级单位实行了会计委派。这与《公司法》和《会计法》等法律是相矛盾的[5]。《公司法》第五十条规定：经理对董事会负责。由经理提请聘任或者解聘公司副经理、财务负责人。《会计法》第三十六条规定，企业应当根据会计业务的需要，设置会计机构，或者在有关机构中设置会计人员并指定会计主管人员。高校校办企业和改制成企业的后勤服务集团公司等单位应根据《公司法》、《企业法》等有关法律法规规定，建立现代企业制度，成为“自主经营、自负盈亏、自我发展、自我约束”的市场主体。企业在合法经营的前提下，高校无权剥夺企业的用人自主权。对那些占用学校资产比例较大的校办产业、后勤集团等均可由学校的资产经营公司派出管理人员进入其董事会或监事会履行出资人职责，而无需再实行会计委派制度。
（三）委派会计人员的整体素质有待不断提升
高校实行会计委派制，对被委派会计人员本身提出了更高的要求。他们不仅要有过硬的专业能力和良好的职业道德，也要具有沟通协调能力和较高的政策水平及管理水平，这正是高校里许多财务人员欠缺的。据中国农业大学张立英的研究，在2004年对该校20名会计委派人员所作的调查统计，我们发现：年龄在三十岁以下的委派人员人数为零，31～40岁的会计人员有9人，占总数的45%，41～50岁的会计人员有11人，占总数的55%；而在职称方面，无人取得高级会计师职称，具备中级会计师职称的仅仅4人，占总数的20%，具备助理会计师资格的有13人，占总数的65%，还有3人无任何职称；在学历方面，取得本科及以上学历的人员仅4人，占总数的20%，学历水平严重偏低；在专业方面，会计专业毕业的仅5人，占总数的25%，专业业务水平普遍不高。
而正是由于财务人员普遍年龄偏大、学历偏低而且专业业务水平不强，再加上长期从事一个岗位的工作，缺乏多岗位锻炼的机会，导致一些会计人员缺乏良好的政策观念，大局观念，缺乏独立分析、处理问题的能力，更有一些会计人员缺乏会计职业道德教育、原则性不强，对被委派单位的违法乱纪的行为不仅不制止，甚至与被委派单位相勾结，损害学校利益。
另外，高校长期以来一直执行的是《事业单位财务准则》和《高等学校财务制度》，而有些被委派单位执行的是《企业会计准则》和《企业会计制度》，二者在会计科目的设置、会计报表的格式和会计管理理念上都大相径庭，造成了被委派会计人员自身的专业知识结构和技能与所从事的委派工作不相适应，这种能力的欠缺制约了会计委派制度施行。
（四）现有财务监督实施仍有缺失
实行会计委派制的本意是让被委派会计代表学校对被委派单位的财务及各项经济活动进行监督，最终达到规范学校经济秩序，加强会计监督，避免国有资产流失等目的。然而实践证明其效果并不理想，分析其原因有以下三个方面：
1、从被委派单位的角度来看，他们很容易把会计委派制当成是上级部门的一种行政干预，对委派会计人员产生防范心理。在工作过程中会采用各种手段来“架空”被委派会计人员，使之失去对其的监督，从而影响了会计委派制实际运行的效果。
2、从被委派会计人员的角度看，被委派人员既是监督者，又是被委派单位的服务者。根据“经济人假设”，作为一个经济人，被委派会计会根据自身收益多少做出选择，如果觉得收益足够大，就会选择与二级单位进行合作，此时会计委派制度就会失效。 3、从行政管理的角度看，在高校行政化氛围比较浓厚的情况下，由下级监督上级或者是同级部门监督同级部门，显得有些勉为其难。当前，大多数高校的被委派会计人员是学校财务部门与组织部门代表学校联合下文任命的，这些被委派的会计人员基本上都是科级，到了和学校财务部门同为处级的被委派单位，要想监督被委派单位的处级领导，显然不太现实。
三、完善高校会计委派制的建议及途径
事实上，高校会计委派制度虽然是随着中国社会经济发展而产生的一种特有制度，但是究其本源，我们不难发现，目前的会计委派制度是脱胎于委托代理理论[6]。根据这一理论，我们以高校与被委派单位之间的代理关系为前提，那么被委派单位就是高校的委托代理人，而高校为了更好的激励和监督被委派单位，就必须设计符合委托代理理论模型的体系架构。这就需要三个方面的要求：
1、被委派单位作为代理人，其经济行为可以被高校清晰的了解和掌握；
2、 高校作为委托人，对作为代理人的被委派单位，可根据掌握的结果，对被委派单位进行奖惩；
3、高校作为委托人，对作为代理人的被委派单位的监督。
为了实现以上三个方面的需求，我们就需要合理界定会计委派的范围，因为对委派单位的监督和信息的获取是需要付出大量的成本，我们只有合理界定了会计委派的范围，才能更大限度的提高我们监督的效率，避免不必要的支出；同时，我们还必须做好委派会计制度的顶层设计，避免委派人员同被委派单位的相互勾结，而损害学校的利益。
（一）合理界定会计委派的范围
中国高校二级单位不仅数量众多，而且其性质和职能也不仅相同，高校是结构上和功能上都十分复杂的组织。高校除了有基本的从事教学和科研的学院、科研院所外，还有图书馆、信息中心等教辅单位，有后勤集团、校医院等后勤服务体系等；有的高校还投资了校办产业；有的高校还有分校、独立学院、附属中小学、基金会、校友会、出版社等。纵观这些二级单位，其具体性质也不尽相同：有些是独立的事业法人，比如：分校；有些是独立的社团法人，比如：基金会；有些是独立的企业法人，比如：校办产业；有些是独立核算的非法人实体，比如：尚未完成社会化改革的后勤集团；还有些完全不属于上述任何一种情况，仅仅是学校的一个二级单位，比如：各学院（系），行政管理部门等。
如何确定实行会计委派的范围呢？我们选取以下几个指标来进行综合判断：法人地位、组织宗旨、会计核算方式[7]。综合以上三个指标，高校的二级单位大致可以划分为以下四种类型：
1、非独立法人、纳入学校预算管理的公益性二级单位。这种二级单位包括：二级学院、科研院所、行政管理部门、图书馆和信息网络中心等教辅部门、附属中小学。
2、非独立法人、纳入学校预算管理的准公益性二级单位。这种二级单位包括：没有实行后勤社会化改制的后勤服务集团、校医院等。
3、独立法人、不纳入学校预算管理的公益性二级单位。这种二级单位包括：分校、教育基金会等。
4、独立法人、不纳入学校预算管理的营利性二级单位。这种二级单位包括：独立学院、校办产业、实行后勤社会化改制的后勤集团公司、大学出版社等。
以上四种类型的二级单位中，应该对第二种类型的二级单位委派会计人员，不应该对第三、第四种类型的二级单位委派会计人员。以北京科技大学为例，在实践中，就向学校的后勤服务集团、管庄校区等非独立法人的独立预算二级单位派出委派会计，而未向教育基金会、天津学院等独立法人单位派出委派会计。这样一方面保证了学校对非独立法人单位的监督，另一方面，也保证了独立法人单位的独立自主。同时，由于委派单位较少，因此委派人员的素质和业务水平都能够得到很好的保障。北京科技大学的委派会计人员均为硕士研究生以上学历、年龄均在四十岁以下且均具有中级会计师职称，这保证了他们的业务能力、业务水平完全能胜任对委派单位的监督和管理工作。
对于第一种类型的二级单位，不能一概而论。对于学校规模特别大、实行“统一领导、分级管理”模式的大学来说，可以对二级学院实行会计委派；例如清华大学，就将全校的近两百名会计人员统一到财务处进行管理，再根据各学院和二级单位进行委派，同时，把所有委派人员集中到全校的四个集中报账点进行管理。这样，一方面加强了对学校各二级单位的财务监督和管理；另一方面，最大程度的减少了各二级单位对委派人员的抵触和掣肘，最大程度的实现了学校的“统一领导、分级管理”的模式。对于学校规模不是很大、实行“统一领导、集中管理”模式的大学来说，可以考虑在规模特别大的二级学院实行会计委派。还是以北京科技大学为例，全校的所有非独立核算二级单位均统一在财务处进行报销，学校针对部分二级单位的特殊情况，向国家科学中心、体育馆等涉及大型基建项目以及经营项目的单位派驻委派会计，由财务处综合办公室统一管理，确保学校资金的安全。
（二）从学校层面做好会计委派制度的顶层设计
1、规范会计委派人员的选拔任用制度。
委派会计工作是一项政策性、专业性极强的工作，随着高校经济活动快速发展，对被委派会计人员的综合素质要求也不断提高。应把好选人关，建立严格的选派招聘程序，通过竞争上岗，选择一些工作作风好、业务能力强、工作经验丰富，原则性强的财务人员到二级单位工作。因此，建议高校成立由财务部门、人事部门、组织部门、纪检部门等人员组成的委派工作领导小组，全程参与会计人员的选派工作中。同时，在任用时，为使被委派会计人员有效行使其反映和监督职能，要明确被委派会计人员的职责和权限。
2、提高被委派会计人员的地位
当前，作为委派的会计人员被赋予了财务监督的使命，可是在执行中却没有相应的地位，正是由于监督关系不够科学、制度设计不够合理，导致被委派会计人员的职能没有得到充分的发挥，影响了监督的效果。因此，应该对被委派会计人员的地位进行重新定位。对高校而言，无论是被委派会计或是被委派单位的负责人，都必须以学校的整体利益为最终目标，这个目标与被委派单位的目标、被委派会计的目标是不矛盾的。我们从科学的组织治理结构上不难发现，二级单位的领导班子是所在二级单位的决策者，二级单位决策的重点内容之一是财务决策，会计负责人应是决策的主要参与人，会计的地位是参与决策者的地位，也就是说被委派的会计人员应该是领导班子成员。对于被委派单位来说，被委派会计对学校负责，与被委派单位负责人是合作、监督和制衡关系。鉴于此，笔者建议：一、被委派会计人员由学校层面来任命，将当前被委派会计人员的级别由科级提高到处级；二、被委派会计人员在业务关系上接受校级财务部门的指导，在行政关系上，由校财经领导小组或校总会计师直接领导，进而从制度层面保障被委派会计人员作用的发挥。 3、完善会计委派制的相关配套措施
会计委派制的相关配套措施具体包括：对派出人员的监督制度、考核制度、培训制度、轮岗制度、离任审计制度[8]等。
（1）监督制度。被委派会计人员是监督的主体，但同时也是被监督的对象。根据委托代理理论，委托人和代理人的利益常常不完全一致，而他们又都是追求自身利益最大化的经济人，所以代理人有通过不可观察的行为来为自己谋求利益的动机。由于信息的不对称和利益的不对称，代理人有可能背离委托人的利益，在追求自身利益最大化的同时选择有损委托人利益的行动。因此，对被委派会计人员监督制度化显得十分必要。
（2）考核制度。被委派的会计人员必须接受委派单位的统一管理和定期考核。根据被委派会计人员的责、权制定量化的考核指标，明确业绩考核标准，规范岗位职责考评奖惩办法。考核目标要与委派会计的经济利益挂钩，并以此作为被委派会计人员奖励、晋级的依据。
（3）不定期培训制度。一方面，会计作为一个学科有其自身的特点，其中一个很重要的特点就是知识更新速度快，因此学校应根据实际情况，采取多种形式对被委派会计人员进行业务培训，促进委派人员更新知识，适应工作的需要；另一方面，我们不仅要通过制度对被委派会计人员进行必要的约束，也要通过会计职业道德教育提高其思想道德觉悟，降低监督成本。
（4）定期轮岗制度。根据《会计法》要求，会计人员要定期轮岗，以保证会计内部牵制制度的有效约束力，对被委派会计人员也一样，会计轮岗制度是防范财务风险的有效办法之一。但是也应注意轮岗的时间：一方面，为了保证工作的连续性，频繁轮岗不利于会计职能的充分发挥。由于会计工作的特殊性，一个好的工作思路需要一段较长的时间的积累，只有对一个单位有了全面、系统的了解，才能从深度和广度上制定出有利于单位发展的长远财务规划，真正发挥财务管理的职能；另一方面，任职期限也不宜过长，长时间呆在一个单位，会削减会计委派的独立性，不利于会计监督职能的发挥。
（5）离任审计制度。委派会计人员工作期满时，要进行离任审计制度，这也是对被委派会计人员进行事后监督的一种有效形式。同时，离任审计制度也有利于对被委派人员进行客观、公正的评价。对坚持原则、工作业绩突出的会计人员进行表彰，对不太称职的会计人员要取消其委派资格。
〔参考文献〕
[1] 张立英. 实施会计委派制度的高校与内部二级单位的利益关系浅析[J]. 中国人民大学学报（社会科学版），2005（4）.
[2] 梁杰，杨洋. 会计委派制的理论与实践[J].商业研究，2002（8）.
[3] 高校会计实行“委派制”的必要性及可行性之实践[J]. 辽宁师范专科学校学报，2001（06）.
[4] 邱凤鸣. 高校会计委派制若干问题的探讨[J]. 安徽农业大学学报（社会科学版），2005（3）.
[5] 郑晓峰. 高校会计会计委派制实施的必要性[J]. 教育财会研究，2006（1）.
[6] R..利斯. 社会成本问题财产权利与制度变迁一产权学派与新制度学派[M]. 上海：上海人民出版社，1994.
[7] 李梦茹. 高校会计委派制之管见[J]. 湖北函授大学学报，2011（1）.
[8] 肖 斌，邵淑华. 建立高校会计核算中心委派制的思考[J]. 武汉理工大学学报（社会科学版），2013（3）.
（责任编辑：高俊山 谷风）