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摘 要：旧会计准则将改良固定资产由使用转为未使用，并通过“在建工程”账户归集工程中所发生的一切支出，结账后再从在建工程转入固定资产。而新会计准则则要将改良固定资产先转在建工程，并通过“在建工程”账户归集工程中所发生的一切支出，结账后再从在建工程转入固定资产。文章通过一个真实的案例进行对比两种不同账务处理后，再在固定资产软件系统去操作，从而引发出四个问题：（1）改良资产因要转在建工程前后产生二个代码和卡片，造成核算对象不唯一。（2）使用年限的确定，合规的不合理，合理的不合规。（3）核算不连贯，历史价值中断，两种核算方法最后的原值不一样。（4）净值为0的固定资产无法转在建工程。
关键词：会计准则—固定资产 实际案例 固定资产软件
操作过程 不完善之处
中图分类号：F233 文献标识码：A
文章编号：1004-4914（2008）08-168-02
对于《会计准则—固定资产》应用指南后续计量问题，财政部在财会2002年第18号文中作了规定：“企业对固定资产进行更新改造时，应将更新改造的固定资产账面价值转入在建工程，并在此基础上核算经更新改造后的固定资产原价。处于更新改造过程而停止使用的固定资产、因已转让在建工程因此不计提折旧，待更新改造项目达到预定到可使用状态为固定资产后，再按重新确定的折旧方法和该项固定资产尚可使用年限计提折旧。”
一、固定资产折旧提取情形
在执行当中，实际上面临的有二种情形：一是固定资产折旧已提完（情形A）；二是固定资产折旧未提完（情形B）。对于折旧已提完的（情形A）固定资产又分二种情形：即净值为0且无残值（情形A1），还有就是有净残值的（情形A2）。对于情形A1该项固定资产无法转入在建工程科目（因无价值）；对于情形A2只有将剩余的净残值才能转入在建工程。我们再来分析折旧未提完的固定资产（情形B）。此时我们应该根据其固定资产原值减累计折旧的差异（净值）转入在建工程（A1与B种情形其会计分录模式均为，借：在建工程，借：累计折旧；贷：固定资产）。在固定资产管理信息软件运作当中，就会产生多个固定资产代码和折旧年限确定的二难的命题。下面我们重点分析B种情形。我们知道会计记录要做到完整、系统，全面反映经济业务的来龙去脉、来踪去迹是其宗旨。实际结果与其宗旨若有差异，则应该断定其实施细则有不完善之处。下面给出固定资产改良业务的后续计量分录的实际案例，将财会2002年第18号文件精神执行情况进行一番对比并作分析。先看实例：
某企业固定资产卡片其卡片截止到2006年12月有关信息情况如下。
再看从开用日期到2006年12月末该项资产的变动情况。
从上述卡片和变动记录得知，固定资产四闸首人安门开始使用的日期为1994年6月。最初的原值是5341016.36元，最初预计使用年限为12年，并用平均年限法计提折旧。到2006年6月折旧已提完（固定资产管理软件自动计算），此时的折旧额为5180785.87元。在2006年4月企业决定对该项资产进行部分拆除改造并增值。经8个月的改造大大加强了生产效率，发生相关费用1150000元。其技术部门认定其折旧年限由原来的12年又可以延长3年。
二、产生问题归纳
1.改良资产因要转在建工程，前后产生二个代码和卡片，造成核算对象不唯一。若按财会2002年第18号文执行的话，该固定资产卡片代码前后就二个。假定该固定资产原卡片编号为49号，2006年4月份因资产转在建工程，卡片号就要注销。到2006年12月份，在固定资产软件系统内就要新增卡片，假定其卡片代码是1789号，但反映的固定资产实物却为同一个，即四闸首人安门。这就如同一个人，尽管还活着，由于某部位脏器不行了，为了他延年益寿而更换脏器，为此花费了成本，为此核算其追加的价值以便资本化，而需要注销其身份（代码）。但更换完毕后又要重新申报身份（代码），尽管人还是这个人，则在后续的会计计量上因代码的多维性而容易导致窜户，也容易造成财实不符，更重要的是同一固定资产却有前后二张卡片其连贯性就隔断了。连续性一隔断历史成本计价就无从谈起了。众所周知，历史成本计价标准，其优点是具有可验证性和客观性。而会计的生命也在于客观性，会计学家葛家澍教授曾经说过：“对于固定资产除历史成本外，其他计量属性一般都同过去的交易和事项无关，都没有资格成为财务计量属性。”
2.使用年限的确定合规的不合理，合理的不合规。就是该项固定资产尽管进行了改良使其延长了使用寿命，但为了符合规定使用年限的必须定义，又必须确定为12年。而不能是3年（尽管3年是正确的）。假若一旦该项资产又进行第二次改良或第三次甚至N次改良，那又怎么办呢？是否意味着其卡片代码要改变N次呢。折旧年限永远的定位在12年呢？
3.核算不连贯；历史价值中断；两种核算方法最后的原值不一样。就是一旦该项固定资产发生了变卖或毁损要保险公司索赔的情形。由于新卡片没有反映N次改良所导致历史的价值，其当前信息的既不全面又不连续，因此导致资产的所有者吃亏。
4.净值为0的固定资产无法转在建工程。在实践中，我们注意到有许多企业将折旧提完的逾龄资产也进行改良增值，此时该项固定资产明细账上的净值已为0且也无净残值，若按新《会计准则—固定资产应用指南》将固定资产转在建工程的话，分录又怎么做？数字怎么取？此账又怎么走？
经上述四个问题的分析，笔者认为《会计准则—固定资产应用指南》有些不完善之处：
1.《会计准则—固定资产应用指南》的制定不仅要从价值反映这一层面来考虑，而且要从最底层实物变动反映这一层面来考虑。否则会造成会计在固定资产明细核算实务中无所适从。
2.《会计准则—固定资产应用指南》及账务处理的举例，比较忽略细节，表现为过于笼统。理论上似乎看不出问题，但一到实务细节中去磨合就经不起推敲。
3.没有考虑要进行改良支出的固定资产其净值等于0时的情形。《会计准则—固定资产应用指南》操作层面比较粗糙，设计考虑欠周全。
参考文献：
1.会计准则—固定资产.会计准则—固定资产应用指南
2.财政部.财会2002年第18号文
3.王盛祥主编.工业会计学.中央广播电视大学出版社
4.葛家澍.2003财务会计的本质、特点及其边界.会计研究，2003（3）
5.裘宗舜.财务会计概念研究.立信会计出版社
6.用友软件公司.固定资产使用手册
7.郭玉田主编.微型计算机基础与汇编语言.东北财经大学出版社
8.吕孔志主编.电算化基础及应用.东北财经大学出版社
9.周绪.SQL server数据库基础教程.清华大学出版社，2004
（作者单位：湖南工业大学财会学院 湖南株洲 412008）
（责编：吕尚）
关键词：会计准则—固定资产 实际案例 固定资产软件
操作过程 不完善之处
中图分类号：F233 文献标识码：A
文章编号：1004-4914（2008）08-168-02
对于《会计准则—固定资产》应用指南后续计量问题，财政部在财会2002年第18号文中作了规定：“企业对固定资产进行更新改造时，应将更新改造的固定资产账面价值转入在建工程，并在此基础上核算经更新改造后的固定资产原价。处于更新改造过程而停止使用的固定资产、因已转让在建工程因此不计提折旧，待更新改造项目达到预定到可使用状态为固定资产后，再按重新确定的折旧方法和该项固定资产尚可使用年限计提折旧。”
一、固定资产折旧提取情形
在执行当中，实际上面临的有二种情形：一是固定资产折旧已提完（情形A）；二是固定资产折旧未提完（情形B）。对于折旧已提完的（情形A）固定资产又分二种情形：即净值为0且无残值（情形A1），还有就是有净残值的（情形A2）。对于情形A1该项固定资产无法转入在建工程科目（因无价值）；对于情形A2只有将剩余的净残值才能转入在建工程。我们再来分析折旧未提完的固定资产（情形B）。此时我们应该根据其固定资产原值减累计折旧的差异（净值）转入在建工程（A1与B种情形其会计分录模式均为，借：在建工程，借：累计折旧；贷：固定资产）。在固定资产管理信息软件运作当中，就会产生多个固定资产代码和折旧年限确定的二难的命题。下面我们重点分析B种情形。我们知道会计记录要做到完整、系统，全面反映经济业务的来龙去脉、来踪去迹是其宗旨。实际结果与其宗旨若有差异，则应该断定其实施细则有不完善之处。下面给出固定资产改良业务的后续计量分录的实际案例，将财会2002年第18号文件精神执行情况进行一番对比并作分析。先看实例：
某企业固定资产卡片其卡片截止到2006年12月有关信息情况如下。
再看从开用日期到2006年12月末该项资产的变动情况。
从上述卡片和变动记录得知，固定资产四闸首人安门开始使用的日期为1994年6月。最初的原值是5341016.36元，最初预计使用年限为12年，并用平均年限法计提折旧。到2006年6月折旧已提完（固定资产管理软件自动计算），此时的折旧额为5180785.87元。在2006年4月企业决定对该项资产进行部分拆除改造并增值。经8个月的改造大大加强了生产效率，发生相关费用1150000元。其技术部门认定其折旧年限由原来的12年又可以延长3年。
二、产生问题归纳
1.改良资产因要转在建工程，前后产生二个代码和卡片，造成核算对象不唯一。若按财会2002年第18号文执行的话，该固定资产卡片代码前后就二个。假定该固定资产原卡片编号为49号，2006年4月份因资产转在建工程，卡片号就要注销。到2006年12月份，在固定资产软件系统内就要新增卡片，假定其卡片代码是1789号，但反映的固定资产实物却为同一个，即四闸首人安门。这就如同一个人，尽管还活着，由于某部位脏器不行了，为了他延年益寿而更换脏器，为此花费了成本，为此核算其追加的价值以便资本化，而需要注销其身份（代码）。但更换完毕后又要重新申报身份（代码），尽管人还是这个人，则在后续的会计计量上因代码的多维性而容易导致窜户，也容易造成财实不符，更重要的是同一固定资产却有前后二张卡片其连贯性就隔断了。连续性一隔断历史成本计价就无从谈起了。众所周知，历史成本计价标准，其优点是具有可验证性和客观性。而会计的生命也在于客观性，会计学家葛家澍教授曾经说过：“对于固定资产除历史成本外，其他计量属性一般都同过去的交易和事项无关，都没有资格成为财务计量属性。”
2.使用年限的确定合规的不合理，合理的不合规。就是该项固定资产尽管进行了改良使其延长了使用寿命，但为了符合规定使用年限的必须定义，又必须确定为12年。而不能是3年（尽管3年是正确的）。假若一旦该项资产又进行第二次改良或第三次甚至N次改良，那又怎么办呢？是否意味着其卡片代码要改变N次呢。折旧年限永远的定位在12年呢？
3.核算不连贯；历史价值中断；两种核算方法最后的原值不一样。就是一旦该项固定资产发生了变卖或毁损要保险公司索赔的情形。由于新卡片没有反映N次改良所导致历史的价值，其当前信息的既不全面又不连续，因此导致资产的所有者吃亏。
4.净值为0的固定资产无法转在建工程。在实践中，我们注意到有许多企业将折旧提完的逾龄资产也进行改良增值，此时该项固定资产明细账上的净值已为0且也无净残值，若按新《会计准则—固定资产应用指南》将固定资产转在建工程的话，分录又怎么做？数字怎么取？此账又怎么走？
经上述四个问题的分析，笔者认为《会计准则—固定资产应用指南》有些不完善之处：
1.《会计准则—固定资产应用指南》的制定不仅要从价值反映这一层面来考虑，而且要从最底层实物变动反映这一层面来考虑。否则会造成会计在固定资产明细核算实务中无所适从。
2.《会计准则—固定资产应用指南》及账务处理的举例，比较忽略细节，表现为过于笼统。理论上似乎看不出问题，但一到实务细节中去磨合就经不起推敲。
3.没有考虑要进行改良支出的固定资产其净值等于0时的情形。《会计准则—固定资产应用指南》操作层面比较粗糙，设计考虑欠周全。
参考文献：
1.会计准则—固定资产.会计准则—固定资产应用指南
2.财政部.财会2002年第18号文
3.王盛祥主编.工业会计学.中央广播电视大学出版社
4.葛家澍.2003财务会计的本质、特点及其边界.会计研究，2003（3）
5.裘宗舜.财务会计概念研究.立信会计出版社
6.用友软件公司.固定资产使用手册
7.郭玉田主编.微型计算机基础与汇编语言.东北财经大学出版社
8.吕孔志主编.电算化基础及应用.东北财经大学出版社
9.周绪.SQL server数据库基础教程.清华大学出版社，2004
（作者单位：湖南工业大学财会学院 湖南株洲 412008）
（责编：吕尚）