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摘 要：本文从建安工程费组成入手，重点介绍了“营改增”后工程项目标前成本的测算方法，希望为同行提供一点借鉴和参考。
关键词：营改增 标前成本 测算
建筑施工企业在生产经营过程中，要想取得较好的经济效益，维持企业的正常经营和健康发展，除了企业自身的技术和管理水平外，还和承接工程时投标报价的高低有密切关系。中国的建筑市场僧多粥少，在日益成熟的市场经济环境下，竞争异常惨烈，对于一般工程项目而言，投标报价的高低往往成为施工企业能否中标的关键。工程项目投标时报价过高，缺乏市场竞争力，企业中标概率大大降低；报价过低，可能会增加中标概率，但是企业利润会降低，甚至造成企业亏损，给企业后期的经营和发展带来风险。如何确定一个价格适中的投标报价，即能降低企业经营风险又能保证中标概率，标前成本测算是指导决策投标报价的关键。现就“营改增”后的标前成本测算做简要分析。
一、什么是营改增，营业税和增值税有哪些优缺点
营改增，全称是营业税改征增值税，是国家在“十二五”期间重点推行的税制改革措施，把在营业税征收范围的行业，全都转为增值税，营业税这一税种基本取消。营业稅，是一种根据营业额征收的税，属于价内税，建筑业营业税率是3%。假如一施工企业1个月的计价收入为500万，应交营业税为15万（500万*3%=15万元），优点是计算方便简单，很容易确认上缴税额。但营业税存在流通过程中要重复征税问题，如购买A商品100万元，这个100万里包括了97万的营业额和3万的营业税，如果转手以120万把A商品销售出去，需按120万的营业额，全额再交3.6万的税（120万*3%），也就是说，一个产品流转次数越多，要重复缴纳的营业税也就越多。
增值税，顾名思义它是商品“增值部分应上交税额”，属于价外税。比如100万元买进B商品，120万卖出去，增值税率是17%，需要交3.4万元的税金（120万*17%-100万*17%=3.4万），由于避免了重复交税，上交税款小于营业税款，对于大部分的行业来说，营改增是一项减税政策，但是对建筑行业来说，税负是增加，造成税负增加的原因有很多，如企业自身管理上的原因，也有国家政策上的原因，本文暂不做分析。一般增值税的计算方法：增值税=销项税额-进项税额，比如上面“120万*17%=20.4万元”；B商品在第一次购买时候已经给国家交了“100万*17%=17万”的税金，所以再次交易时要交的税金为“20.4-17=3.4万”。做标前成本测算时，由于成本各要素（人工费、材料费、机械使用费、管理费等）的进项税额，在后期施工中能取得多少，无法准确计算，所以标前成本测算就存在很大的不确定性，需要根据项目的具体情况进行分析，合理确定标前成本。
二、建筑安装工程费组成
根据“住房城乡建设部财政部关于印发《建筑安装工程费用项目组成》的通知（建标〔2013〕44号文）”规定，建筑安装工程费分为人工费、材料费、施工机具使用费、企业管理费、利润、规费和税金组成。营业税税率为3%，营改增后增值税率为11%。
营改增后工程造价=税前工程造价×（1+11%）
其中，税前工程造价，均以不包含增值税可抵扣进项税额的价格计算。
三、如何做好“营改增”后工程项目标前成本测算
由于“营改增”前后建筑安装工程费的构成要素未发生变化，所以营业税下标前成本测算方法同样适用于营改增后标前成本测算，即按营业税制下测算标前成本后，根据市场调查和历史数据预测各成本要素的增值税进项税额，计算增值税=销项税-进项税，即可确定工程项目标前成本，作为投标报价时决策的依据。下面举例说明 “营改增”后工程项目标前成本的测算方法：一座桥梁工程，基础为直径为1.5m钻孔灌注桩，工程量为500m；钻孔桩采用C30商品混凝土，数量为971m3；钻孔桩钢筋71t。如不考虑其他因素的影响，如何确定其营改增后的投标报价？
1.计算营业税制下的工程成本，根据企业内部施工定额计算各分项工程施工综合单价，并分析其包含的人工费、材料费、机械费及其他费用的组成。
1.1直径1.5m桥梁钻孔桩施工综合单价706.4元/m（其中：机械费494.48元/m，人工费77.7元/m，辅助材料费30元/m，管理费、利润、规费104.22元/m），综合单价不含混凝土主材费；
1.2钢筋笼制综合单价3700元/t（其中：主材费2600元/t，机械费80元/t，人工费370元/t，辅助材料费120元/t，管理费、利润、规费530元/t）；
1.3经调查商品混凝土运输到工地价格为322元/m3；
1.4营业税综合税率按3.41%计算，工程造价为：
营业税下的工程造价计算。
2.根据营业税制下成本构成，测算“营改增”后标前成本：首先对营业税制下施工综合单价进行价税分离。经过对材料供应商以及机械设备租赁商调查发现，如使用不同身份的材料供应商和设备租赁商，取得可抵扣进项税额有较大的差别。经分析测算，标前成本存在以下三种情况：第一种情况（最理想的情况）：选用的材料供应商以及机械设备租赁商都是一般纳税人，都可以开17%的增值税专用发票。
钻孔桩施工不含税综合单价为：422.63+77.7+25.64+95.05=621.02元/m（机械设备费可取得17%增值税发票，除税后价格494.48÷1.17=422.63元/m。人工费不含进项税77.7元/m。辅助材料费可取得17%增值税发票，除税后价格30÷1.17=25.64元/m。管理费、利润、规费104.22元/m中有60%可以取得17%的增值税发票，其余不能取得增值税发票，除税后价格104.22×60%÷1.17+104×40%=95.05元/m），综合单价不含混凝土主材费。
钢筋笼制安不含税综合单价：2222.22+68.38+370+102.56+483.79=3246.95元/t（钢筋主材费可取得17%增值税发票，除税后价格2600÷1.17=2222.22元/t。机械费可取得17%增值税发票，除税后价格80元/t÷1.17=68.38元/t。人工费不含进项税370元/t。辅助材料费可取得17%增值税发票，除税后价格120元÷1.17=102.56元/t。管理费、利润、规费530元/t有60%可以取得17%的增值税发票，其余不能取得增值税发票，除税后价格为：530×60%÷1.17+530×40%=483.79元/t。） 商品混凝土可取得17%增值税发票，除税后价格：322÷1.17=275.21元/m3
第二种情况（最可能实现的情况）：主要材料供应商以及大型机械设备租赁商是一般纳税人，可以开17%的增值税专用发票；辅助材料供应商和小型机具租赁商为小规模纳税人，能开3%的增值税专用发票。钻孔桩施工不含税综合单价为：422.63+77.7+29.13+102.31=631.77元/m（机械设备费可取得17%增值税发票，除税后价格为494.48÷1.17=422.63元/m。人工费不含进项税77.7元/m。辅助材料费可取得3%增值税发票，除税后价格30÷1.03=29.13元/m。管理费、利润、规费104.22元/m中有60%可以取得3%的增值税发票，其余不能取得增值税发票，除税后价格104.22×60%÷1.03+104×40%=102.31元/m），综合单价不含混凝土主材费。
钢筋笼制安不含税综合单价：2222.22+77.67+370+116.50+520.74=3307.13元/t（钢筋主材费可取得17%增值税发票，除税后价格为2600÷1.17=2222.22元/t。小型机械费可取得3%增值税发票，除税后价格为80元/t÷1.03=77.67元/t。人工费不含进项税370元/t。辅助材料费可取得3%增值税发票，除税后价格为120元÷1.03=116.50元/t。管理费、利润、规费530元/t有60%可以取得3%的增值税发票，其余不能取得增值税发票，除税后价格为530×60%÷1.03+530×40%=520.74元/t）。
商品混凝土可取得17%增值税发票，除税后价格为：322÷1.17=275.21元/m3
第三种情况（最不利情况）：主要材料供应商和大型机械设备租赁商都是小规模纳税人，仅能开3%的增值税专用发票；辅助材料供应商和小型机具租赁商不能取得增值税发票。钻孔桩施工不含税综合单价为：480.08+77.7+30+104.22=692元/m（机械设备费可取得3%增值税发票，除税后价格为494.48÷1.03=480.08元/m，人工费不含进项税77.7元/m，辅助材料费不能取得增值税发票30元/m，管理费、利润、规费不能取得增值税发票104.22元/m）。
钢筋笼制安不含税综合单价：2524.27+80+370+120+530=3624.27元/t（钢筋主材费可取得3%增值税发票，除税后价格为2600÷1.03=2524.27元/t，小型机械费不能取得增值税发票80元/t，人工费不含进项税370元/t，辅助材料费不能取得增值税发票120元/t，管理费、利润、规费不能取得增值税发票530元/t）。商品混凝土可取得3%增值税发票，除税后价格为：322÷1.03=312.62元/m3
通过上述案例对比发现，在工程项目标前成本测算过程中由于施工单位取得进项税额不同，造成标前成本最低和最高差额比例高达到12%左右，由此可见营改增后施工企业的上缴税额不再是一個恒定的相对比率，而是一个变动成本，其高低取决于获得进项税额的多少，在投标报价决策时就应该根据工程项目的实际情况，对影响进项税额各种影响因素进行评估分析，合理确定投标报价。针对本案例来讲，第二种情况是最可能实现的情况，应将第二种情况测算的标前成本作为确定投标报价依据。在测算工程项目标前成本时，如何更快、更准确地获得进项税额相关资料，笔者认为应做好以下工作：
（1）根据施工企业的性质和主营业务，梳理企业常用材料、机械和分包工程的可抵扣项目及适用税率、制作可抵扣明细手册，方便造价人员测算标前成本时，计算进项税额。
（2）建立营改增后的供应商、设备租赁商选择标准与比价体系，方便造价人员合理确定材料和机械设备的价格；
（3）逐步建立和完善材料供应商（包括辅助材料和办公用品）、分包商（专业分包和劳务分包商）以及机械设备租赁商信息档案，需格外关注供应商的纳税人身份及所能提供的发票类型（应选择一般纳税人和能够开增值税发票的供应商及合作伙伴），在集团公司范围内建立电子信息管理系统，最大限度实现资源共享，降低成本。
（4）在项目招投标前，施工企业应结合招投标资料计算出项目所需的材料种类和规格、机械设备种类和规格、劳务分包项目、办公用品种类和数量等，组织专人进行标前税务筹划，合理预测施工过程中能够取得的进项税额，并据此制定项目税务策划书，确保项目在实施过程中税负成本不超过预测目标。“营改增”是我国税制改革的一项重要内容， 2016年5月份已经在建筑行业全面试行。实行“营改增”后将对建筑施工企业产生全面而深远的影响，他不仅影响企业的成本、税费、利润等财务指标，更加深刻而全面的影响企业的生产经营和内部管理的方方面面。建筑施工企业应从实际情况出发认真研究应对措施，借助 “营改增”税制改革的东风，实现产业结构调整，提高企业施工能力和运转的效率，最终提高企业的市场竞争力。
参考文献：
[1]《住房城乡建设部财政部关于印发<建筑安装工程费用项目组成>的通知》（建标〔2013〕44号文）.
[2]《住房和城乡建设部标准定额研究所关于征求《建筑业营改增建设工程计价规则调整实施方案》等三个文件征求意见稿意见的函》（建标造（〔2014〕51号）.
[3]《住房城乡建设部办公厅<关于做好建筑业营改增建设工程计价依据调整准备工作的通知>》（建办标[2016]4号）.
[4]《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号.
关键词：营改增 标前成本 测算
建筑施工企业在生产经营过程中，要想取得较好的经济效益，维持企业的正常经营和健康发展，除了企业自身的技术和管理水平外，还和承接工程时投标报价的高低有密切关系。中国的建筑市场僧多粥少，在日益成熟的市场经济环境下，竞争异常惨烈，对于一般工程项目而言，投标报价的高低往往成为施工企业能否中标的关键。工程项目投标时报价过高，缺乏市场竞争力，企业中标概率大大降低；报价过低，可能会增加中标概率，但是企业利润会降低，甚至造成企业亏损，给企业后期的经营和发展带来风险。如何确定一个价格适中的投标报价，即能降低企业经营风险又能保证中标概率，标前成本测算是指导决策投标报价的关键。现就“营改增”后的标前成本测算做简要分析。
一、什么是营改增，营业税和增值税有哪些优缺点
营改增，全称是营业税改征增值税，是国家在“十二五”期间重点推行的税制改革措施，把在营业税征收范围的行业，全都转为增值税，营业税这一税种基本取消。营业稅，是一种根据营业额征收的税，属于价内税，建筑业营业税率是3%。假如一施工企业1个月的计价收入为500万，应交营业税为15万（500万*3%=15万元），优点是计算方便简单，很容易确认上缴税额。但营业税存在流通过程中要重复征税问题，如购买A商品100万元，这个100万里包括了97万的营业额和3万的营业税，如果转手以120万把A商品销售出去，需按120万的营业额，全额再交3.6万的税（120万*3%），也就是说，一个产品流转次数越多，要重复缴纳的营业税也就越多。
增值税，顾名思义它是商品“增值部分应上交税额”，属于价外税。比如100万元买进B商品，120万卖出去，增值税率是17%，需要交3.4万元的税金（120万*17%-100万*17%=3.4万），由于避免了重复交税，上交税款小于营业税款，对于大部分的行业来说，营改增是一项减税政策，但是对建筑行业来说，税负是增加，造成税负增加的原因有很多，如企业自身管理上的原因，也有国家政策上的原因，本文暂不做分析。一般增值税的计算方法：增值税=销项税额-进项税额，比如上面“120万*17%=20.4万元”；B商品在第一次购买时候已经给国家交了“100万*17%=17万”的税金，所以再次交易时要交的税金为“20.4-17=3.4万”。做标前成本测算时，由于成本各要素（人工费、材料费、机械使用费、管理费等）的进项税额，在后期施工中能取得多少，无法准确计算，所以标前成本测算就存在很大的不确定性，需要根据项目的具体情况进行分析，合理确定标前成本。
二、建筑安装工程费组成
根据“住房城乡建设部财政部关于印发《建筑安装工程费用项目组成》的通知（建标〔2013〕44号文）”规定，建筑安装工程费分为人工费、材料费、施工机具使用费、企业管理费、利润、规费和税金组成。营业税税率为3%，营改增后增值税率为11%。
营改增后工程造价=税前工程造价×（1+11%）
其中，税前工程造价，均以不包含增值税可抵扣进项税额的价格计算。
三、如何做好“营改增”后工程项目标前成本测算
由于“营改增”前后建筑安装工程费的构成要素未发生变化，所以营业税下标前成本测算方法同样适用于营改增后标前成本测算，即按营业税制下测算标前成本后，根据市场调查和历史数据预测各成本要素的增值税进项税额，计算增值税=销项税-进项税，即可确定工程项目标前成本，作为投标报价时决策的依据。下面举例说明 “营改增”后工程项目标前成本的测算方法：一座桥梁工程，基础为直径为1.5m钻孔灌注桩，工程量为500m；钻孔桩采用C30商品混凝土，数量为971m3；钻孔桩钢筋71t。如不考虑其他因素的影响，如何确定其营改增后的投标报价？
1.计算营业税制下的工程成本，根据企业内部施工定额计算各分项工程施工综合单价，并分析其包含的人工费、材料费、机械费及其他费用的组成。
1.1直径1.5m桥梁钻孔桩施工综合单价706.4元/m（其中：机械费494.48元/m，人工费77.7元/m，辅助材料费30元/m，管理费、利润、规费104.22元/m），综合单价不含混凝土主材费；
1.2钢筋笼制综合单价3700元/t（其中：主材费2600元/t，机械费80元/t，人工费370元/t，辅助材料费120元/t，管理费、利润、规费530元/t）；
1.3经调查商品混凝土运输到工地价格为322元/m3；
1.4营业税综合税率按3.41%计算，工程造价为：
营业税下的工程造价计算。
2.根据营业税制下成本构成，测算“营改增”后标前成本：首先对营业税制下施工综合单价进行价税分离。经过对材料供应商以及机械设备租赁商调查发现，如使用不同身份的材料供应商和设备租赁商，取得可抵扣进项税额有较大的差别。经分析测算，标前成本存在以下三种情况：第一种情况（最理想的情况）：选用的材料供应商以及机械设备租赁商都是一般纳税人，都可以开17%的增值税专用发票。
钻孔桩施工不含税综合单价为：422.63+77.7+25.64+95.05=621.02元/m（机械设备费可取得17%增值税发票，除税后价格494.48÷1.17=422.63元/m。人工费不含进项税77.7元/m。辅助材料费可取得17%增值税发票，除税后价格30÷1.17=25.64元/m。管理费、利润、规费104.22元/m中有60%可以取得17%的增值税发票，其余不能取得增值税发票，除税后价格104.22×60%÷1.17+104×40%=95.05元/m），综合单价不含混凝土主材费。
钢筋笼制安不含税综合单价：2222.22+68.38+370+102.56+483.79=3246.95元/t（钢筋主材费可取得17%增值税发票，除税后价格2600÷1.17=2222.22元/t。机械费可取得17%增值税发票，除税后价格80元/t÷1.17=68.38元/t。人工费不含进项税370元/t。辅助材料费可取得17%增值税发票，除税后价格120元÷1.17=102.56元/t。管理费、利润、规费530元/t有60%可以取得17%的增值税发票，其余不能取得增值税发票，除税后价格为：530×60%÷1.17+530×40%=483.79元/t。） 商品混凝土可取得17%增值税发票，除税后价格：322÷1.17=275.21元/m3
第二种情况（最可能实现的情况）：主要材料供应商以及大型机械设备租赁商是一般纳税人，可以开17%的增值税专用发票；辅助材料供应商和小型机具租赁商为小规模纳税人，能开3%的增值税专用发票。钻孔桩施工不含税综合单价为：422.63+77.7+29.13+102.31=631.77元/m（机械设备费可取得17%增值税发票，除税后价格为494.48÷1.17=422.63元/m。人工费不含进项税77.7元/m。辅助材料费可取得3%增值税发票，除税后价格30÷1.03=29.13元/m。管理费、利润、规费104.22元/m中有60%可以取得3%的增值税发票，其余不能取得增值税发票，除税后价格104.22×60%÷1.03+104×40%=102.31元/m），综合单价不含混凝土主材费。
钢筋笼制安不含税综合单价：2222.22+77.67+370+116.50+520.74=3307.13元/t（钢筋主材费可取得17%增值税发票，除税后价格为2600÷1.17=2222.22元/t。小型机械费可取得3%增值税发票，除税后价格为80元/t÷1.03=77.67元/t。人工费不含进项税370元/t。辅助材料费可取得3%增值税发票，除税后价格为120元÷1.03=116.50元/t。管理费、利润、规费530元/t有60%可以取得3%的增值税发票，其余不能取得增值税发票，除税后价格为530×60%÷1.03+530×40%=520.74元/t）。
商品混凝土可取得17%增值税发票，除税后价格为：322÷1.17=275.21元/m3
第三种情况（最不利情况）：主要材料供应商和大型机械设备租赁商都是小规模纳税人，仅能开3%的增值税专用发票；辅助材料供应商和小型机具租赁商不能取得增值税发票。钻孔桩施工不含税综合单价为：480.08+77.7+30+104.22=692元/m（机械设备费可取得3%增值税发票，除税后价格为494.48÷1.03=480.08元/m，人工费不含进项税77.7元/m，辅助材料费不能取得增值税发票30元/m，管理费、利润、规费不能取得增值税发票104.22元/m）。
钢筋笼制安不含税综合单价：2524.27+80+370+120+530=3624.27元/t（钢筋主材费可取得3%增值税发票，除税后价格为2600÷1.03=2524.27元/t，小型机械费不能取得增值税发票80元/t，人工费不含进项税370元/t，辅助材料费不能取得增值税发票120元/t，管理费、利润、规费不能取得增值税发票530元/t）。商品混凝土可取得3%增值税发票，除税后价格为：322÷1.03=312.62元/m3
通过上述案例对比发现，在工程项目标前成本测算过程中由于施工单位取得进项税额不同，造成标前成本最低和最高差额比例高达到12%左右，由此可见营改增后施工企业的上缴税额不再是一個恒定的相对比率，而是一个变动成本，其高低取决于获得进项税额的多少，在投标报价决策时就应该根据工程项目的实际情况，对影响进项税额各种影响因素进行评估分析，合理确定投标报价。针对本案例来讲，第二种情况是最可能实现的情况，应将第二种情况测算的标前成本作为确定投标报价依据。在测算工程项目标前成本时，如何更快、更准确地获得进项税额相关资料，笔者认为应做好以下工作：
（1）根据施工企业的性质和主营业务，梳理企业常用材料、机械和分包工程的可抵扣项目及适用税率、制作可抵扣明细手册，方便造价人员测算标前成本时，计算进项税额。
（2）建立营改增后的供应商、设备租赁商选择标准与比价体系，方便造价人员合理确定材料和机械设备的价格；
（3）逐步建立和完善材料供应商（包括辅助材料和办公用品）、分包商（专业分包和劳务分包商）以及机械设备租赁商信息档案，需格外关注供应商的纳税人身份及所能提供的发票类型（应选择一般纳税人和能够开增值税发票的供应商及合作伙伴），在集团公司范围内建立电子信息管理系统，最大限度实现资源共享，降低成本。
（4）在项目招投标前，施工企业应结合招投标资料计算出项目所需的材料种类和规格、机械设备种类和规格、劳务分包项目、办公用品种类和数量等，组织专人进行标前税务筹划，合理预测施工过程中能够取得的进项税额，并据此制定项目税务策划书，确保项目在实施过程中税负成本不超过预测目标。“营改增”是我国税制改革的一项重要内容， 2016年5月份已经在建筑行业全面试行。实行“营改增”后将对建筑施工企业产生全面而深远的影响，他不仅影响企业的成本、税费、利润等财务指标，更加深刻而全面的影响企业的生产经营和内部管理的方方面面。建筑施工企业应从实际情况出发认真研究应对措施，借助 “营改增”税制改革的东风，实现产业结构调整，提高企业施工能力和运转的效率，最终提高企业的市场竞争力。
参考文献：
[1]《住房城乡建设部财政部关于印发<建筑安装工程费用项目组成>的通知》（建标〔2013〕44号文）.
[2]《住房和城乡建设部标准定额研究所关于征求《建筑业营改增建设工程计价规则调整实施方案》等三个文件征求意见稿意见的函》（建标造（〔2014〕51号）.
[3]《住房城乡建设部办公厅<关于做好建筑业营改增建设工程计价依据调整准备工作的通知>》（建办标[2016]4号）.
[4]《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号.