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摘要：作业成本法（Activity Based Costing）是管理会计的一种分析方法，对成本费用的分配以“成本对象消耗作业，作业消耗资源”为指导思想，侧重于成本动因分析，有别于传统财务会计的分析方法，是一种更加精细和准确的成本核算方法。对于大量从事传统服务行业的中小企业中，可以尝试在传统财务会计核算系统基数上，结合自身业务特点，采取作业成本法进行粗略地核算改进，能够对企业财务分析启到较好地提升作用。本文以Y小型酒店实例进行作业成本法调整，达到了改进财务分析和帮助经营决策的目的。
关键词：作业成本法；财务核算；改进；分析
中图分类号：F275 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2016）021-000-02
笔者所在企业为一家小型酒店，从事传统的服务行业，业务较为简单。公司现有财务核算使用用友财务软件，能够基本满足对外财务报告和对内管理的需要，但是由于成本费用分配基于传统财务会计的基础数据，存在一定的改进空间。本文结合企业业务特点，在对现有成本核算系统不做较大调整的前提下，利用作业成本法的原理，对成本费用进行了优化分配，重新计算各类业务的利润率，进一步提升了数据质量，提出了更有价值的管理改进建议。
Y酒店主营业务板块为客房和餐饮，此外有少量租金收入。分析期间总收入1，314，901.94元，其中客户收入779，212.00元，餐饮收入408，002.00元，租金收入127，687.94元，客房和餐饮收入占公司收入的90%。
Y酒店成本核算系统有关数据，按照科目列示如下：
Y酒店现有的用友账务核算系统，对业务部门的直接成本和费用能够做到直接歸集，对管理费用等期间费用则不进行分摊，全部由公司负担。利用作业成本法的原理，尝试对期间费用按照业务动因进行粗略分配。处理如下：
一、销售费用
销售费用核算主要包括销售人员工资、客房佣金及办公费支出。销售部主要业务职责是为客房出租提供服务，从服务的直接受益对象出发，将销售费用全部分配给客房业务。
二、管理费用
管理费用核算主要包括职能部门人工成本、资产折旧及土地使用权摊销、公司整体运营消耗的水、电能源、日常办公性支出等。针对Y酒店情况，建议对管理费用按大类划分采取如下分配方法。
1.人工成本分配
对人工成本，按照客房部门和餐饮部门各自占用酒店的面积或者资产价值进行分配。理由是酒店客房占用资产价值和面积较大，创造效益高，属于资本密集型的；而餐饮则相反，占用酒店资产价值和面积较少，创造效益差，又是人员密集型行业。这样，较之按照客房和餐饮业务员工人数分配则更为合理。
2.资产折旧和摊销分配
对资产折旧和土地使用权的摊销，建议按照各业务部门占用大楼面积的比例进行分配。原因是长期资产摊销和折旧（主要是大楼和土地使用权），与占用面积的相关性更大些，占用面积多的，应多摊销一些。
3.运营中消耗的水、电能源、日常办公性支出分配
对于酒店运营中，消耗的水、电能源、日常办公性支出的分配，建议采取收入比例进行分配。原因是客房和餐饮消耗的水、电等能源支出与其业务量成正相关，且总额占收入的比例均较低。而公司行政部门的办公性开支则是最终服务于运营活动的。
三、财务费用
财务费用支出是由POS刷卡结算产生的手续费支出，建议按照收入比例进行分摊的办法。即通常情况下，财务费用与各业务板块收入成正比。
按照上述分配方法，Y酒店成本费用数据则修正为：
在此基础上，重新计算客房及餐饮板块的利润率：
餐饮毛利率=（餐饮收入-餐饮成本）/餐饮收入*100%=（408，002.00-678，126.68）/408，002.00*100%=-66.2%
客房毛利率=（客房收入-客房成本）/客房收入*100%=（779，212.00-687，929.20）/779，212.00*100%=12.86%
这两个数据在不对期间费用进行分配时，分别为：
餐饮毛利率=（餐饮收入-餐饮成本）/餐饮收入*100%=（408，002.00-418，920.64）/408，002.00*100%=-2.67%
客房毛利率=（客房收入-客房成本）/客房收入*100%=（779，212.00-353，455.50）/779，212.00*100%=54.63%
两组数据对比，毛利率均有明显下降，餐饮业务负利润明显。与同行业平均水平相比，可以得出以下结论：
1.Y酒店规模小，客房仅70间，员工数105人，折旧和摊销、人工等费用分摊过重，经营规模效益不突出，不能有效稀释固定性支出；建议对策：提高人员工作效率，实行控员增效，调整餐饮24小时营业为10小时营业，减少总用工人数。
2.管理费用总额较大，与公司经营规模不符合。对管理费用构成进行细分，发现Y酒店管理层年薪过高，领导职位偏多；建议对策：高管人数应合理配置，领导年薪应与行业实际密切联系，避免管理层畸形高薪。
3.餐饮成本过大，期间费用未分配前毛利就为负，分配后亏损更加突出。进一步分析原因发现，Y酒店餐饮菜系太多，小而全，没有品牌特色；餐饮厨师费用不能摊薄；建议对策：减少菜系数量，由3个菜系调整为1个，突出特点，形成拳头；减少厨师数量及餐饮库存备料支出。
通过上述简单的作业成本法改进分析，通过对期间费用进行重新分配，找出经营管理中的问题，能帮助查找和分析原因，为经营决策调整提供更加有用的支持信息。Y企业的作业成本法改进分析是基于自身特点的静态改进分析，也可以借助计算机信息系统，进行动态管理改进，更加直观地提供改进的具体量化信息。
参考文献：
[1]陈晓光.作业成本法及其在中国的运用.财经广场，2004（06）.
[2]牛彦秀，刁志波.成本管理与核算的新探索——作业标准成本法[J].财务与会计，2004（07）.
关键词：作业成本法；财务核算；改进；分析
中图分类号：F275 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2016）021-000-02
笔者所在企业为一家小型酒店，从事传统的服务行业，业务较为简单。公司现有财务核算使用用友财务软件，能够基本满足对外财务报告和对内管理的需要，但是由于成本费用分配基于传统财务会计的基础数据，存在一定的改进空间。本文结合企业业务特点，在对现有成本核算系统不做较大调整的前提下，利用作业成本法的原理，对成本费用进行了优化分配，重新计算各类业务的利润率，进一步提升了数据质量，提出了更有价值的管理改进建议。
Y酒店主营业务板块为客房和餐饮，此外有少量租金收入。分析期间总收入1，314，901.94元，其中客户收入779，212.00元，餐饮收入408，002.00元，租金收入127，687.94元，客房和餐饮收入占公司收入的90%。
Y酒店成本核算系统有关数据，按照科目列示如下：
Y酒店现有的用友账务核算系统，对业务部门的直接成本和费用能够做到直接歸集，对管理费用等期间费用则不进行分摊，全部由公司负担。利用作业成本法的原理，尝试对期间费用按照业务动因进行粗略分配。处理如下：
一、销售费用
销售费用核算主要包括销售人员工资、客房佣金及办公费支出。销售部主要业务职责是为客房出租提供服务，从服务的直接受益对象出发，将销售费用全部分配给客房业务。
二、管理费用
管理费用核算主要包括职能部门人工成本、资产折旧及土地使用权摊销、公司整体运营消耗的水、电能源、日常办公性支出等。针对Y酒店情况，建议对管理费用按大类划分采取如下分配方法。
1.人工成本分配
对人工成本，按照客房部门和餐饮部门各自占用酒店的面积或者资产价值进行分配。理由是酒店客房占用资产价值和面积较大，创造效益高，属于资本密集型的；而餐饮则相反，占用酒店资产价值和面积较少，创造效益差，又是人员密集型行业。这样，较之按照客房和餐饮业务员工人数分配则更为合理。
2.资产折旧和摊销分配
对资产折旧和土地使用权的摊销，建议按照各业务部门占用大楼面积的比例进行分配。原因是长期资产摊销和折旧（主要是大楼和土地使用权），与占用面积的相关性更大些，占用面积多的，应多摊销一些。
3.运营中消耗的水、电能源、日常办公性支出分配
对于酒店运营中，消耗的水、电能源、日常办公性支出的分配，建议采取收入比例进行分配。原因是客房和餐饮消耗的水、电等能源支出与其业务量成正相关，且总额占收入的比例均较低。而公司行政部门的办公性开支则是最终服务于运营活动的。
三、财务费用
财务费用支出是由POS刷卡结算产生的手续费支出，建议按照收入比例进行分摊的办法。即通常情况下，财务费用与各业务板块收入成正比。
按照上述分配方法，Y酒店成本费用数据则修正为：
在此基础上，重新计算客房及餐饮板块的利润率：
餐饮毛利率=（餐饮收入-餐饮成本）/餐饮收入*100%=（408，002.00-678，126.68）/408，002.00*100%=-66.2%
客房毛利率=（客房收入-客房成本）/客房收入*100%=（779，212.00-687，929.20）/779，212.00*100%=12.86%
这两个数据在不对期间费用进行分配时，分别为：
餐饮毛利率=（餐饮收入-餐饮成本）/餐饮收入*100%=（408，002.00-418，920.64）/408，002.00*100%=-2.67%
客房毛利率=（客房收入-客房成本）/客房收入*100%=（779，212.00-353，455.50）/779，212.00*100%=54.63%
两组数据对比，毛利率均有明显下降，餐饮业务负利润明显。与同行业平均水平相比，可以得出以下结论：
1.Y酒店规模小，客房仅70间，员工数105人，折旧和摊销、人工等费用分摊过重，经营规模效益不突出，不能有效稀释固定性支出；建议对策：提高人员工作效率，实行控员增效，调整餐饮24小时营业为10小时营业，减少总用工人数。
2.管理费用总额较大，与公司经营规模不符合。对管理费用构成进行细分，发现Y酒店管理层年薪过高，领导职位偏多；建议对策：高管人数应合理配置，领导年薪应与行业实际密切联系，避免管理层畸形高薪。
3.餐饮成本过大，期间费用未分配前毛利就为负，分配后亏损更加突出。进一步分析原因发现，Y酒店餐饮菜系太多，小而全，没有品牌特色；餐饮厨师费用不能摊薄；建议对策：减少菜系数量，由3个菜系调整为1个，突出特点，形成拳头；减少厨师数量及餐饮库存备料支出。
通过上述简单的作业成本法改进分析，通过对期间费用进行重新分配，找出经营管理中的问题，能帮助查找和分析原因，为经营决策调整提供更加有用的支持信息。Y企业的作业成本法改进分析是基于自身特点的静态改进分析，也可以借助计算机信息系统，进行动态管理改进，更加直观地提供改进的具体量化信息。
参考文献：
[1]陈晓光.作业成本法及其在中国的运用.财经广场，2004（06）.
[2]牛彦秀，刁志波.成本管理与核算的新探索——作业标准成本法[J].财务与会计，2004（07）.