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摘要：我国企业在发展的过程中，逐渐实现了经营权与所有权分离，并独立运行，这也使得企业会计行为主体独立性的问题受到了社会的普遍关注。在经济发展的过程中，部分公司都出现了财务造假现象，这对市场经济的持续发展造成了不良的影响，同时使证券市场的交易无法正常进行。而这些问题出现的主要原因就是企业会计行为主体缺乏独立性，企业中CFO和普通会计人员的独立性都有待提高。而增强独立性的基础就是要建立起一套完善的评价体系，设计科学的评价指标。
关键词：会计行为;主体独立性;评价体系;评价指标
一、企业会计行为主体独立性的基本概述
（一）企业会计行为独立性的基本概述
在企业当中，会计行为独立性指的是行为个体在开展会计活动过程当中需要保持独立，能够以客观公正的态度、遵守财务会计法规的要求对各项会计事务进行处理。具体来说，企业会计行为独立性包括物质上和精神上的独立。从物质的角度来说，会计行为主体在开展会计活动的时候，需要避免与活动之间存在利益上的关系，这样才能坚持客观、公正的态度。从精神的角度来说，会计行为主体在进行会计活动的时候，需要在精神意志上避免受到外界因素的干扰，能够运用相关的会计法规来对自身的行为进行约束。要实现企业会计行为独立性，首先，要确保行为主体的独立性，其次，还要确保在会计行为开展过程中和对会计职业进行判断的过程中保持独立。
（二）企业会计行为主体独立性的基本概述
保持独立性是开展所有会计工作的基础。会计行为主体是企业会计活动的主要实施者，无论是个体还是群体都属于行为主体的范畴。他们的独立性包含多个方面的内容，无论是身份还是地位都需要保持独立，同时还要确保具有一定的自主意识，在开展会计活动的过程中能够自觉排除外界因素的干扰。在企业实际运行的过程中，对会计行为主体独立性造成影响的因素有很多，其中最主要的两个因素就是会计控制体系和政治制度。
会计控制体系当中包括会计核算制度、内部控制制度、审计制度等，这些制度的完善程度会对会计行为主体的独立性产生重要的影响。这些制度的实行关系到国家相关法规的落实，是法规贯彻执行的重要保障。如果缺乏制度的约束，会计行为主体的行为就会比较随意，从而出现独立性不强的问题。而政治制度也会对企业的会计行为产生影响。政治与经济之间具有密切的联系，政治制度的变化会促进经济体制的变化，相应的法律制度也会发生改变，这些制度当中就有关于会计的内容。而经济体制对企业会计行为主体独立性的影响更为直接，它关系到企业会计核算的范围和要求，同时关系到会计管理的方式和控制范围，进而会对会计理论构建和人员实践活动产生影响。
二、企业会计行为主体独立性评价指标体系
（一）评价指标体系的构成
1. 结果产出：显示性指标
在企业会计行为主体独立性评价的过程当中，结果产出可以将事实现状直观地显示出来，帮助人们认清企业当前的独立性现状，因此这可以作为评价体系的显示性指标。该指标可以通过表现结果产出的方式，将外部环境、内部控制等各个环节当中企业会计行为主体独立性显示出来。从本质上来说，该指标设立的基础就是会计行为主体独立性本身，它也是对独立性评价的简化。它的特点是能够将独立性以一种更为直接的方式体现出来。该指标可以被分为两个部分。第一部分是会计行为过程的结果表现，它体现的主体独立性的内涵;第二部分则是会计信息质量的结果表现，它是以会计信息的方式体现了主体独立性。企业当中会计行为主体主要包括CFO和普通会计人员这两部分，他们的职责不同、工作内容不同，在独立性结果表现方面也存在明显差异。
具体来说，显示性指标主要是从以下三个方面来对会计行为主体独立性进行评价的。第一，外部干扰，它对主体在会计行为当中所受外部干扰的影响进行了评判;第二，自身干扰，它对主体所受到自身因素干扰的情况进行了评判;第三，会计信息的真实性，这可以将财务信息的真实度体现出来。
2. 投入表现：解释性指标
如果只从结果产出的角度来对会计行为主体独立性进行评价的话，无法突出评价体系的综合性特点。在这个过程当中还需要将会计行为主体如果达到这种产出状态、产生结果的原因进行分析，这就需要从投入表现的角度进行研究，该指标还可以对结果产出状态进一步的发展情况进行解释。从本质上来说，投入表现所能体现的是会计行为主体在受到多种因素影响的基础上为独立性做出的努力。
根据影响因素的种类来说，会计行为主体独立性投入表现指标主要包括以下几个方面。第一，企业机构设置和安排的合理性;第二，奖惩制度的设计情况;第三，对会计行为主体的职业道德建设情况;第四，对外部环境的建设情况。从这几个方面，可以将独立性结果的产出现状进行解释，进而对主体独立性表现趋势的预测提供理论依据。
3. 投入—产出综合框架
从投入和产出两个角度来对会计行为主体独立性进行评价可以充分体现综合性的特点，同时也使得评价结果变得更加合理、有效。二者在逻辑上的关系可以进行如下描述。投入表现可以看作是结果在产出之前的准备和后续的改进，而结果产出则是投入表现所产生的直接结果，同时也是对投入表现进行深化的起点。虽然从顺序上来说，会先产生投入表现后出现结果产出，但是结果产出的情况也会对投入表现产生反作用。除此之外，二者之间还存在效率上的问题，而效率也是独立性综合评价体系的重要指标。
基于投入—产出综合框架，我们主要是从以下三个维度对会计行为主体独立性进行评价的，图1为评价体系的框架图。
（二）評价指标体系的构建
根据评价指标体系的构成，本文遵循目标导向原则、科学性原则、系统优化原则以及通用可比原则，设计了对企业会计行为主体独立性进行评价的指标体系。该体系当中的指标共分为三个等级，显示性指标有6个，解释性指标有14个。在使用该指标的时候，需要根据与指标的符合情况，按照0～100的得分进行处理，这样可以通过量化的方式将独立性反映出来。指标体系如表1所示。 三、企业会计行为主体独立性评价指标分析
（一）显示性指标分析
1. 外部干扰
对于CFO来说，在企业会计活动当中的外部干扰主要来自于企业董事会和CEO;而对于普通会计工作者来说，外部干扰则主要是来自于CFO。在这个过程当中，他们所展現出来的抗干扰能力就可以代表他们的独立性。
2.自身干扰
自身干扰主要是指会计工作者在开展会计活动过程当中受到自身因素的影响，体现的是他们在面对自身诉求的时候能够独立的程度，这也是体现独立性的重要元素。
3.会计信息的真实度
通过企业当前会计信息的真实化程度，可以从内部的角度将信息的真实度反映出来;而通过调查企业在会计方面所受到的处罚，可以从外部的角度来侧面了解企业会计信息的真实度。信息真实度比较高的话，与会计行为主体独立性高具有直接的关系。
（二）解释性指标
1. 机构设置
该部分的指标可以体现制度的安排情况对会计行为主体独立性的影响，分别探究了董事会、审计委员会以及沟通这三个方面的制度对主体独立性的影响，同时还假设了CFO兼任董事会成员、董事会成员当中有外来人员这两种情况对企业会计独立性的影响。
2. 激励体系
该体系能够反映出企业为主体独立性所做出的努力，主要是从薪酬、对违规行为的处罚、独立性对晋升的影响这三个方面进行了评判。通常来说，激励体系越完善，主体对独立性的保持就越容易，他们就越能够提供真实的会计信息。
3. 职业道德
该指标主要是对企业会计工作者职业道德和职业操守的评分，从会计工作者的角度来说，包括CFO和普通会计工作者的职业素质、在职业道德课程当中的参与度这三部分。而从企业的角度来说，包括了诚信状况和监管状况这两部分。
4. 氛围环境
在氛围环境方面，主要是通过对管理者对独立性的重视程度、社会对企业会计信息的关注程度这两个方面进行评判的，管理者的重视度越高、社会的关注度越高，会计工作者所受到的监督力度就越大，主体独立性也就越高，各种舞弊行为就越难发生。
四、结语
总的来说，会计行为主体独立性缺失会引发一系列的问题，其中常见的就是会计信息失真、财务报表舞弊，这些都会带来严重的经济后果。对于企业来说，这导致经济效益减少;对于政府来说，会导致宏观调控效果降低;对于市场来说，资源配置功能无法正常发挥。除此之外，这还会对债权人和投资者的利益造成影响。评价指标可以为会计行为主体独立性的研究打下基础，使企业领导以一种量化的方式了解独立性现状，从而推动企业会计向着良性的方向发展。本文从综合性角度出发，对企业会计行为主体独立性评价体系和评价指标进行了分析和研究，希望能够为企业领导人员提供参考和借鉴。
参考文献：
[1]周泽将，修宗峰.女性高管能降低盈余管理程度吗？——基于中国资本市场的经验证据[J].中南财经政法大学学报，2014（05）：95-102+132+159-160.
[2]沈永建，李健，沈雨欣，宋玉.非正式制度与会计保密性——基于对41个国家地域文化与会计行为关系的检验[J].现代管理科学，2015（09）：36-38.
[3]郭荣华，李素英，吴永立.基于新会计准则体系的企业会计行为优化研究[J].中小企业管理与科技（下旬刊），2019（01）：72-73.
[4]李建发.规范民间非营利组织会计行为促进非营利事业蓬勃发展——学习《民间非营利组织会计制度》的几点体会[J].会计研究，2014（11）：3-7.
*基金项目：2019年湖南省教育厅科学研究项目“企业会计行为主体独立性研究”（项目编号：19C0661）。
（作者单位：湖南环境生物职业技术学院）
关键词：会计行为;主体独立性;评价体系;评价指标
一、企业会计行为主体独立性的基本概述
（一）企业会计行为独立性的基本概述
在企业当中，会计行为独立性指的是行为个体在开展会计活动过程当中需要保持独立，能够以客观公正的态度、遵守财务会计法规的要求对各项会计事务进行处理。具体来说，企业会计行为独立性包括物质上和精神上的独立。从物质的角度来说，会计行为主体在开展会计活动的时候，需要避免与活动之间存在利益上的关系，这样才能坚持客观、公正的态度。从精神的角度来说，会计行为主体在进行会计活动的时候，需要在精神意志上避免受到外界因素的干扰，能够运用相关的会计法规来对自身的行为进行约束。要实现企业会计行为独立性，首先，要确保行为主体的独立性，其次，还要确保在会计行为开展过程中和对会计职业进行判断的过程中保持独立。
（二）企业会计行为主体独立性的基本概述
保持独立性是开展所有会计工作的基础。会计行为主体是企业会计活动的主要实施者，无论是个体还是群体都属于行为主体的范畴。他们的独立性包含多个方面的内容，无论是身份还是地位都需要保持独立，同时还要确保具有一定的自主意识，在开展会计活动的过程中能够自觉排除外界因素的干扰。在企业实际运行的过程中，对会计行为主体独立性造成影响的因素有很多，其中最主要的两个因素就是会计控制体系和政治制度。
会计控制体系当中包括会计核算制度、内部控制制度、审计制度等，这些制度的完善程度会对会计行为主体的独立性产生重要的影响。这些制度的实行关系到国家相关法规的落实，是法规贯彻执行的重要保障。如果缺乏制度的约束，会计行为主体的行为就会比较随意，从而出现独立性不强的问题。而政治制度也会对企业的会计行为产生影响。政治与经济之间具有密切的联系，政治制度的变化会促进经济体制的变化，相应的法律制度也会发生改变，这些制度当中就有关于会计的内容。而经济体制对企业会计行为主体独立性的影响更为直接，它关系到企业会计核算的范围和要求，同时关系到会计管理的方式和控制范围，进而会对会计理论构建和人员实践活动产生影响。
二、企业会计行为主体独立性评价指标体系
（一）评价指标体系的构成
1. 结果产出：显示性指标
在企业会计行为主体独立性评价的过程当中，结果产出可以将事实现状直观地显示出来，帮助人们认清企业当前的独立性现状，因此这可以作为评价体系的显示性指标。该指标可以通过表现结果产出的方式，将外部环境、内部控制等各个环节当中企业会计行为主体独立性显示出来。从本质上来说，该指标设立的基础就是会计行为主体独立性本身，它也是对独立性评价的简化。它的特点是能够将独立性以一种更为直接的方式体现出来。该指标可以被分为两个部分。第一部分是会计行为过程的结果表现，它体现的主体独立性的内涵;第二部分则是会计信息质量的结果表现，它是以会计信息的方式体现了主体独立性。企业当中会计行为主体主要包括CFO和普通会计人员这两部分，他们的职责不同、工作内容不同，在独立性结果表现方面也存在明显差异。
具体来说，显示性指标主要是从以下三个方面来对会计行为主体独立性进行评价的。第一，外部干扰，它对主体在会计行为当中所受外部干扰的影响进行了评判;第二，自身干扰，它对主体所受到自身因素干扰的情况进行了评判;第三，会计信息的真实性，这可以将财务信息的真实度体现出来。
2. 投入表现：解释性指标
如果只从结果产出的角度来对会计行为主体独立性进行评价的话，无法突出评价体系的综合性特点。在这个过程当中还需要将会计行为主体如果达到这种产出状态、产生结果的原因进行分析，这就需要从投入表现的角度进行研究，该指标还可以对结果产出状态进一步的发展情况进行解释。从本质上来说，投入表现所能体现的是会计行为主体在受到多种因素影响的基础上为独立性做出的努力。
根据影响因素的种类来说，会计行为主体独立性投入表现指标主要包括以下几个方面。第一，企业机构设置和安排的合理性;第二，奖惩制度的设计情况;第三，对会计行为主体的职业道德建设情况;第四，对外部环境的建设情况。从这几个方面，可以将独立性结果的产出现状进行解释，进而对主体独立性表现趋势的预测提供理论依据。
3. 投入—产出综合框架
从投入和产出两个角度来对会计行为主体独立性进行评价可以充分体现综合性的特点，同时也使得评价结果变得更加合理、有效。二者在逻辑上的关系可以进行如下描述。投入表现可以看作是结果在产出之前的准备和后续的改进，而结果产出则是投入表现所产生的直接结果，同时也是对投入表现进行深化的起点。虽然从顺序上来说，会先产生投入表现后出现结果产出，但是结果产出的情况也会对投入表现产生反作用。除此之外，二者之间还存在效率上的问题，而效率也是独立性综合评价体系的重要指标。
基于投入—产出综合框架，我们主要是从以下三个维度对会计行为主体独立性进行评价的，图1为评价体系的框架图。
（二）評价指标体系的构建
根据评价指标体系的构成，本文遵循目标导向原则、科学性原则、系统优化原则以及通用可比原则，设计了对企业会计行为主体独立性进行评价的指标体系。该体系当中的指标共分为三个等级，显示性指标有6个，解释性指标有14个。在使用该指标的时候，需要根据与指标的符合情况，按照0～100的得分进行处理，这样可以通过量化的方式将独立性反映出来。指标体系如表1所示。 三、企业会计行为主体独立性评价指标分析
（一）显示性指标分析
1. 外部干扰
对于CFO来说，在企业会计活动当中的外部干扰主要来自于企业董事会和CEO;而对于普通会计工作者来说，外部干扰则主要是来自于CFO。在这个过程当中，他们所展現出来的抗干扰能力就可以代表他们的独立性。
2.自身干扰
自身干扰主要是指会计工作者在开展会计活动过程当中受到自身因素的影响，体现的是他们在面对自身诉求的时候能够独立的程度，这也是体现独立性的重要元素。
3.会计信息的真实度
通过企业当前会计信息的真实化程度，可以从内部的角度将信息的真实度反映出来;而通过调查企业在会计方面所受到的处罚，可以从外部的角度来侧面了解企业会计信息的真实度。信息真实度比较高的话，与会计行为主体独立性高具有直接的关系。
（二）解释性指标
1. 机构设置
该部分的指标可以体现制度的安排情况对会计行为主体独立性的影响，分别探究了董事会、审计委员会以及沟通这三个方面的制度对主体独立性的影响，同时还假设了CFO兼任董事会成员、董事会成员当中有外来人员这两种情况对企业会计独立性的影响。
2. 激励体系
该体系能够反映出企业为主体独立性所做出的努力，主要是从薪酬、对违规行为的处罚、独立性对晋升的影响这三个方面进行了评判。通常来说，激励体系越完善，主体对独立性的保持就越容易，他们就越能够提供真实的会计信息。
3. 职业道德
该指标主要是对企业会计工作者职业道德和职业操守的评分，从会计工作者的角度来说，包括CFO和普通会计工作者的职业素质、在职业道德课程当中的参与度这三部分。而从企业的角度来说，包括了诚信状况和监管状况这两部分。
4. 氛围环境
在氛围环境方面，主要是通过对管理者对独立性的重视程度、社会对企业会计信息的关注程度这两个方面进行评判的，管理者的重视度越高、社会的关注度越高，会计工作者所受到的监督力度就越大，主体独立性也就越高，各种舞弊行为就越难发生。
四、结语
总的来说，会计行为主体独立性缺失会引发一系列的问题，其中常见的就是会计信息失真、财务报表舞弊，这些都会带来严重的经济后果。对于企业来说，这导致经济效益减少;对于政府来说，会导致宏观调控效果降低;对于市场来说，资源配置功能无法正常发挥。除此之外，这还会对债权人和投资者的利益造成影响。评价指标可以为会计行为主体独立性的研究打下基础，使企业领导以一种量化的方式了解独立性现状，从而推动企业会计向着良性的方向发展。本文从综合性角度出发，对企业会计行为主体独立性评价体系和评价指标进行了分析和研究，希望能够为企业领导人员提供参考和借鉴。
参考文献：
[1]周泽将，修宗峰.女性高管能降低盈余管理程度吗？——基于中国资本市场的经验证据[J].中南财经政法大学学报，2014（05）：95-102+132+159-160.
[2]沈永建，李健，沈雨欣，宋玉.非正式制度与会计保密性——基于对41个国家地域文化与会计行为关系的检验[J].现代管理科学，2015（09）：36-38.
[3]郭荣华，李素英，吴永立.基于新会计准则体系的企业会计行为优化研究[J].中小企业管理与科技（下旬刊），2019（01）：72-73.
[4]李建发.规范民间非营利组织会计行为促进非营利事业蓬勃发展——学习《民间非营利组织会计制度》的几点体会[J].会计研究，2014（11）：3-7.
*基金项目：2019年湖南省教育厅科学研究项目“企业会计行为主体独立性研究”（项目编号：19C0661）。
（作者单位：湖南环境生物职业技术学院）