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所谓环境信息，即“包括环境、生物多样性的状况和对环境发生或可能发生影响的因子（包括行政措施、环境协议、计划项目及用于环境决策的成本———效益和其他基于经济学的分析及假设）在内的一切信息。”环保要靠政府，但更要靠公众，而公众真正拥有环境事物参与权和监督权的前提则是能够拥有充分的环境信息。国际上环境信息披露制度正成为一种全新的环境管理手段，我国的环境信息披露制度有待于完善，特别是企业环境信息披露制度。
一、企业环境信息披露的必要性
第一，环境问题已经成为一个重大的经济和社会问题。环境事务已经越来越体现出其内在的经济性；环境问题一般都需要资金投入来解决， 环境问题正在或已经成为一个重大的经济和社会问题。环境会计信息披露既是国民经济宏观管理和政府社会管理的需要，也是企业内部管理的需要。由于我国传统企业实行的是一种资源消耗高、资源利用率低、废弃物排放量多的粗放型发展模式，极大地损害了社会的环境基础。所以，现代企业需要树立绿色生产经营观念：进行绿色设计、开发绿色产品、开展绿色营销、披露绿色会计信息，从而保证企业实现最佳的经济效益和社会环境效益。
第二，环境受托责任的内在要求。环境受托责任是指企业作为环境资源的受托人必须对受托运用和管理的环境资源承担起良好的受托责任，并妥善地向委托人说明和报告职责的完成情况的责任。即要求环境资源的所有者（ 包括国家、社会公众等） 作为环境资源使用者的企业，必须承担起管理好和使用好环境资源并做出报告的职责。企业财务资源的提供者（ 投资者、债权人等） 特别是企业投资者，基于惯常的投资目的而要求企业在环境方面应该具有良好的表现。现代企业是多变契约关系的总和，它涉及到股东、债权人、管理层、雇员、供应商、政府、社会公众等不同的关系人；财务报告的目的在保证财务利益相关者群体继续向公司提供财务资源。同样，企业的环境会计信息报告的目的在于向信息使用者（即利益相关者）提供有关信息，披露主体对其环境受托责任的履行情况和对于决策者有用的环境会计信息。
二、我国关于上市公司环境信息披露的法规与政策
我国在有关企业（尤其是上市公司）环境信息披露的法规有《中华人民共和国清洁生产促进法》、《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第1号———招股说明书》、《上市公司治理准则》等，主要限于公司首次公开发行股票时环境信息披露的规范。 2003年9月起施行的《中华人民共和国环境影响评价法》，仅在总则中提及应建立必要的环境影响评价信息共享制度；而对于上市公司的定期报告很少有关于环境问题具体披露的要求，对于临时报告等其他形式的规定更是几乎不存在。国家环境保护总局在2003年至2005年全国污染防治工作计划中提出了规范上市公司环境审查制度，并于2003年下发布了“关于对申请上市的企业和申请再融资的上市企业进行环境保护核查的通知”、“关于企业环境信息公开的公告”等文件，对企业环境信息披露的内容、形式等有了较具体的规定。
2007年2月8日国家环保总局公布了《环境信息公开办法（试行）》，从2008年5月1日起正式施行。《办法》将强制环保部门和污染企业向全社会公开重要环境信息，为公众参与污染减排工作提供平台。同时，国家也鼓励一般污染企业自愿公开自己的环境信息。这是我国第一部有关环境信息公开的综合性部门规章。
2008年2月25日，国家环保总局正式发布《关于加强上市公司环保监管工作的指导意见》（以下简称《指导意见》）。《指导意见》除完善了上市公司环保核查制度外，首次提出探索建立上市公司环境信息披露机制，以遏制“双高”行业过度扩张，促进上市公司持续改进环境表现。
按照《指导意见》，从事火电、钢铁、水泥、电解铝行业以及跨省经营的“双高”行业（13类重污染行业）的公司申请首发上市或再融资的，必须根据环保总局的规定进行环保核查。而按中国证监会今年初发布的相关通知，环保核查意见将作为证监会受理申请的必备条件之一。这一举措被称为“绿色证券”。
绿色证券是继绿色信贷、绿色保险之后的第三项环境经济政策。《指导意见》从进一步完善和加强上市公司环保核查制度、积极探索建立上市公司环境信息披露机制、开展上市公司环境绩效评估研究与试点和加大对上市公司遵守环保法规的监督检查力度等四个方面，深化了绿色证券制度。其中，建立上市公司环境信息披露机制和开展上市公司环境绩效评估研究与试点是全新机制。
根据《指导意见》，环保总局将按照《环境信息公开办法》定期向证监会通报上市公司环境信息以及未按规定披露环境信息的上市公司名单，相关信息也会向公众公布。
結合国家环保总局颁布的《关于加强上市公司环境保护监督管理工作的指导意见》及《环境信息公开办法（试行）》要求，2008年5月14日，上海证券交易所发布了《上海证券交易所上市公司环境信息披露指引》（以下简称《指引》），旨在引导各上市公司积极履行社会责任，重视利益相关者的共同利益，为构建和谐社会、促进社会经济的可持续发展贡献力量。《指引》明确规定须以临时公告方式披露的环境信息、公司可以自愿披露的环境信息以及被环保部门认定为污染严重企业必须披露的信息范围，同时还明确了有关环境信息披露的程序性要求，如公告方式、报备文件等。
三、我国上市公司环境信息披露现状与问题
在西方国家，企业主动通过公司年报或环境报告的形式进行环境披露的行为逐渐增加。企业关注环境问题、披露环境信息的动因，从外因看，主要是源于利益关系人的压力；从内因看，则是为了维持企业的合法生存和竞争优势。
我国企业在年报中披露环境信息的现象并不多见，但企业采取其他方式进行环境信息的披露，如排污申报登记，通过新闻媒体传递获得ISO14001环境管理体系认证的信息，在产品包装上披露绿色产品标志或对环境负责的态度。这种披露行为的动因，也存在着外因和内因，只是由于社会经济条件的不同，而采取了不同的表现方式。在我国，政府的影响力则是最主要的。我国政府已将环境保护作为我国的基本国策， 经济发展的核心，以环境法规体系为规范企业环境行为的主体。因此，企业披露环境信息，最主要的接受对象是政府。环境影响评价制度中所规定的环境影响报告、排放污染物许可证制度中规定的排污申报登记，其对象都是环境保护的行政主管部门。虽然联合国早就提出了建立综合环境与经济会计系统以对现行的国民经济核算体系进行改进的建议，但是目前我国国民经济的主要计量指标还是GDP（国民生产总值），环境业绩尚未融入经济核算体系中，因此，政府也就没有提出企业披露其环境活动的经济影响的要求。而我国资本市场尚不完善，投机性强，社会投资者对企业的影响力还比较弱。所以，以年报这种主要面向投资者的文件形式披露环境信息的现象就比较少。
总体而言，我国上市企业在环境披露方面的情况不容乐观，主要表现在以下方面：
一是披露比例不高，且大多非自愿进行。据王珍义、栾传勇、易卉（2008）统计，只有43.18%的2006年报中前50名上市公司披露了环境信息。这说明披露环境信息没有得到应有的重视。上市公司总体的环境信息披露比例不高的原因很多，主要有多数企业对环境缺乏管理，不能提供环境方面的信息；企业倾向于披露利于树立良好形象、不公开容易带来负面影响的环境信息。目前披露环境信息的上市公司比例有提高的趋势。这种环境信息的披露是压力导向型，不是市场导向型。披露的主要动机是环保政策的限制及国家法律法规的要求，而不是企业文化的发展和环境意识的提高引发的自主、自觉行动，自愿性环境信息披露的需求不高。披露具有随机性，不是上市公司履行社会责任的一贯作风。
二是披露内容缺乏相关性，达不到应有效果。钱水苗、郭蔚冉（2009）经过统计，上市公司年报中环境信息披露内容含环境政策和管理的占75%，污染物排放占25%，与财务有关的环境数据占80%，公众评价占5%。对于所披露的某一事项可能产生的后果缺少必要的解释说明，这使得所披露的环境信息缺乏一定的相关性，环境信息也未经有关机构鉴定，可靠性难以保证，这样一来，使用者很难有效利用这些信息。胡华夏、胡冬（2008）以部分披露环境信息的上市公司作为样本，运用事件研究方法研究了股票市场对环境信息披露事件的反应。研究结果表明：我国上市公司环境信息披露与股价的相关性不显著，环境信息对股价的解释能力较弱。这表明市场对公司的环境信息反应不灵敏，从另一个角度说明我国资本市场的有效性不强，公司的会计信息并不能完全通过股价反映出来。我国上市公司对环境信息的市场反应不明显，也在一定程度上说明投资者对环境信息不够重视。而公司对这些信息进行披露是需要成本的，投资者对环境信息的忽视使企业的信息披露成本得不到补偿。
三是披露形式混乱，缺少法律规范。刘呈庆、孙瑛和于杰（2003）将企业环境信息披露的模式划分为三类：环境价值信息披露、环境实物信息披露和环境等级信息披露。我国上市公司环境信息披露多以董事会报告和财务报表附注为主，两项都超过了50%，采用单独的环境报告的上市公司很少，几乎没有。没有相关准则对形式的选择及披露格式作出规定，企业完全是按照信息的特点和各自的偏好自行决定，形式比较混乱，缺乏可比性。这样既不利于上市公司报告环境受托责任的履行情况，也不利于信息使用者评价比较。耿建新、焦若静（2004）通过分析我国沪市上市公司中的重污染行业在招股说明书中披露的环境保护信息，指出我国上市公司目前对于环境信息披露的程度与我国相关法律法规的具体规定基本吻合。这说明我国关于企业环境信息披露形势的相关法律法规亟需完善。
四是披露内容不独立不完整，未能体现环境信息的重要性、明晰性。在进行了环境信息披露的企业中，大部分只是对某些会计科目中存在的环境信息做一简要说明，而未能在独立的环境项目中地环境信息进行反映；披露的项目不完整，只集中在环保投资、排污费、绿化、环境相关认证等内容上，而不是按照《公告》要求，披露那些企业必须公开的环境信息和自愿公开的环境信息，未能体现环境信息的重要性、明晰性。
五是披露的信息主要为历史性信息，对影响企业未来发展的信息披露带有随机性。在披露的众多内容当中绝大多数是对过去发生的事项的反映，如排污费、绿化费、税收减免、环保认证等；对企业未来发展有影响的内容，如环境诉讼、奖罚、环保投资等发生带不确定性与不连续性的信息，在披露时带有很大的随机性，使得环境信息的披露缺少一定的连续性，也降低了环境信息用于企业决策时的相关性。
六是披露的环境信息的实用性较低，缺少对公开披露的环境信息的必要鉴证。上市公司披露的环境信息内容大部分是对企业经营状况并不形成重大影响的信息，对于具体事项可能产生的影响缺少必要的解释说明，对于一些重大的环境投资项目没有相应的成本效益分析，由于缺少对环境投资的专项说明，多数非专业内的投资者无法识别某些行业的资本性支出是否为环境投资。从而所披露的环境信息对于利益相关者的使用来说价值有限。另外，在审计报告中完全没有涉及到环境信息披露方面的内容，在报告的其他地方也没有有关部门或机构对上市公司发布的环境信息的鉴证，这使得环境信息的实用性进一步打了折扣。
四、我国企业环境信息披露体系建立与完善建议
其一，为环境管理营造良好的法制环境。我国在“十五”期间颁布了《中华人民共和国固体废物污染环境防治法》、《中华人民共和国放射性污染防治法》、《中华人民共和国清洁生成促进法》三部法律，《危险化学品安全管理条例》、《医疗废物管理条例》等四部环境保护法规。国家环保总局也建立了公共环境信息披露制度，特别是突发环境事件信息披露制度，以维护人民群众的环境知情权。上述各种方式均促进了我国环境执法能力的提高，但是与西方国家相比，我国在环境执法力度和方式方面还存在诸多缺陷与不足。社会环保法律意识不强，使得法律的威慑力大大削弱，往往导致企业的领导层没有将环境事务与环境责任提上议程，影响企业的可持续发展。
其二，制定企业环境信息披露的具体准则。不同地区、不同行业企业产生的污染物性质和数量大相径庭，因此建立环境信息披露准则不能一概而论。借鉴西方国家的经验，制定准则对环境披露的真实、详细程度和披露方式进行规范时，可以针对企业污染轻重程度，要求其对潜在环境责任金额、企业已经采取的环保措施对资本性支出等有关的财务事项进行披露。重污染行业企业应重点考虑如下内容的强制披露：企业与环保法律法规、政策的结合程度；企业在环保方面的主要事项和存在问题以及采取的相应对策；企业在环保方面的投入及未来可能的支出；企业因环境问题可能遇到的风险及负债等。这样不仅有助于政府、投资商等信息使用者对企业的環境事务有全面的认识，亦有利于公司重视保护生态环境，增加在环保方面的投入。
其三，加强政府环保机构的管制力度。政府环保机构应明确企业关于环境管理责任的认定。从西方发达国家政府的经验可以看出，在制定环境法律法规和企业环境披露规定之后，政府做了很多努力来督促企业进行高效的与绩效相挂钩的环境管理。在我国尚没有明确的环境信息披露准则的情况下，环保机构的专业权威人士应当划分企业应关注环境问题和环境管理的范围，使得企业在进行环境管理时可以有的放矢。笔者建议政府环保职能部门和证券监管部门联合执法，在判定企业污染程度的基础上对企业的环境信息披露提出明确要求，进一步规范对环境政策、环保成本、环保负债、环境绩效等方面的披露，增加对污染的非货币量信息的具体描述。环保部门要对企业及其管理者的环境违法行为采取严厉的制裁措施，加大企业及其利益相关者的环境风险，使法律意识和环境保护意识深入人心。
其四，加强环境审计制度与能力建设。我国环境审计工作的开展主要是国家审计机关对环保资金的专项审计。目前担负着环境信息披露监管职责的主要有中国证监会、国家各级环保机构、会计师事务所。专业的注册会计师参与环境审计，能够改善我国审计内容单一、覆盖面过窄的现状，促使环境审计广泛深入到企业领域。我国的注册会计师协会可以参与协助界定环境管理问题和企业环境责任问题，与西方发达国家的会计专业组织加强沟通和相互学习，同时结合我国的具体实际情况做出有关企业环境信息披露的具体处理方式的规定。国家审计机关会同环保部门加强对注册会计师开展环境审计的业务指导，确保环境审计的质量，共同维护企业环境信息披露的完整性、真实性和及时性。
随着环境问题的日益重要，我国政府对环境问题的重视以及全民环境意识的加强，环境信息披露在我国必将得到重视和发展。对于强污染行业的上市公司，更应该认识到环境问题的重要性，自觉加入到促进我国企业环境信息披露的行列中来，并以实际行动履行社会职责。
参考文献：
［1］肖淑芳、胡伟：《我国企业环境信息披露体系的建设》，《会计研究》2005年第3期。
［2］王珍义、栾传勇、易卉：《上市公司环境信息披露的现状与对策研究——以2006年年报业绩前50名的公司为例》，《改革与战略》2008年第2期。
［3］钱水苗、郭蔚冉：《论中国上市公司环境信息披露的现状及其完善》，《环境污染与防治》2009年第7期。
［4］刘呈庆、孙瑛、于杰：《上市公司环境信息披露制度建设研究》，《中国环境管理》2003年第1期。
［5］耿建新、焦若静：《上市公司环境会计信息披露初探》，《会计研究》2002年第1期。
［6］刘武朝、张俊桥：《论建立上市公司环境信息披露制度》，《河北师范大学学报（哲学社会科学版）》2007年第1期。
［7］郭晓梅、洪华生：《环境信息披露的本质》，《中国财经报》2001年12月27日第2版。
［8］国家环保总局：《关于加强上市公司环保监管工作的指导意见》2008年2月。
（编辑刘姗）
一、企业环境信息披露的必要性
第一，环境问题已经成为一个重大的经济和社会问题。环境事务已经越来越体现出其内在的经济性；环境问题一般都需要资金投入来解决， 环境问题正在或已经成为一个重大的经济和社会问题。环境会计信息披露既是国民经济宏观管理和政府社会管理的需要，也是企业内部管理的需要。由于我国传统企业实行的是一种资源消耗高、资源利用率低、废弃物排放量多的粗放型发展模式，极大地损害了社会的环境基础。所以，现代企业需要树立绿色生产经营观念：进行绿色设计、开发绿色产品、开展绿色营销、披露绿色会计信息，从而保证企业实现最佳的经济效益和社会环境效益。
第二，环境受托责任的内在要求。环境受托责任是指企业作为环境资源的受托人必须对受托运用和管理的环境资源承担起良好的受托责任，并妥善地向委托人说明和报告职责的完成情况的责任。即要求环境资源的所有者（ 包括国家、社会公众等） 作为环境资源使用者的企业，必须承担起管理好和使用好环境资源并做出报告的职责。企业财务资源的提供者（ 投资者、债权人等） 特别是企业投资者，基于惯常的投资目的而要求企业在环境方面应该具有良好的表现。现代企业是多变契约关系的总和，它涉及到股东、债权人、管理层、雇员、供应商、政府、社会公众等不同的关系人；财务报告的目的在保证财务利益相关者群体继续向公司提供财务资源。同样，企业的环境会计信息报告的目的在于向信息使用者（即利益相关者）提供有关信息，披露主体对其环境受托责任的履行情况和对于决策者有用的环境会计信息。
二、我国关于上市公司环境信息披露的法规与政策
我国在有关企业（尤其是上市公司）环境信息披露的法规有《中华人民共和国清洁生产促进法》、《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第1号———招股说明书》、《上市公司治理准则》等，主要限于公司首次公开发行股票时环境信息披露的规范。 2003年9月起施行的《中华人民共和国环境影响评价法》，仅在总则中提及应建立必要的环境影响评价信息共享制度；而对于上市公司的定期报告很少有关于环境问题具体披露的要求，对于临时报告等其他形式的规定更是几乎不存在。国家环境保护总局在2003年至2005年全国污染防治工作计划中提出了规范上市公司环境审查制度，并于2003年下发布了“关于对申请上市的企业和申请再融资的上市企业进行环境保护核查的通知”、“关于企业环境信息公开的公告”等文件，对企业环境信息披露的内容、形式等有了较具体的规定。
2007年2月8日国家环保总局公布了《环境信息公开办法（试行）》，从2008年5月1日起正式施行。《办法》将强制环保部门和污染企业向全社会公开重要环境信息，为公众参与污染减排工作提供平台。同时，国家也鼓励一般污染企业自愿公开自己的环境信息。这是我国第一部有关环境信息公开的综合性部门规章。
2008年2月25日，国家环保总局正式发布《关于加强上市公司环保监管工作的指导意见》（以下简称《指导意见》）。《指导意见》除完善了上市公司环保核查制度外，首次提出探索建立上市公司环境信息披露机制，以遏制“双高”行业过度扩张，促进上市公司持续改进环境表现。
按照《指导意见》，从事火电、钢铁、水泥、电解铝行业以及跨省经营的“双高”行业（13类重污染行业）的公司申请首发上市或再融资的，必须根据环保总局的规定进行环保核查。而按中国证监会今年初发布的相关通知，环保核查意见将作为证监会受理申请的必备条件之一。这一举措被称为“绿色证券”。
绿色证券是继绿色信贷、绿色保险之后的第三项环境经济政策。《指导意见》从进一步完善和加强上市公司环保核查制度、积极探索建立上市公司环境信息披露机制、开展上市公司环境绩效评估研究与试点和加大对上市公司遵守环保法规的监督检查力度等四个方面，深化了绿色证券制度。其中，建立上市公司环境信息披露机制和开展上市公司环境绩效评估研究与试点是全新机制。
根据《指导意见》，环保总局将按照《环境信息公开办法》定期向证监会通报上市公司环境信息以及未按规定披露环境信息的上市公司名单，相关信息也会向公众公布。
結合国家环保总局颁布的《关于加强上市公司环境保护监督管理工作的指导意见》及《环境信息公开办法（试行）》要求，2008年5月14日，上海证券交易所发布了《上海证券交易所上市公司环境信息披露指引》（以下简称《指引》），旨在引导各上市公司积极履行社会责任，重视利益相关者的共同利益，为构建和谐社会、促进社会经济的可持续发展贡献力量。《指引》明确规定须以临时公告方式披露的环境信息、公司可以自愿披露的环境信息以及被环保部门认定为污染严重企业必须披露的信息范围，同时还明确了有关环境信息披露的程序性要求，如公告方式、报备文件等。
三、我国上市公司环境信息披露现状与问题
在西方国家，企业主动通过公司年报或环境报告的形式进行环境披露的行为逐渐增加。企业关注环境问题、披露环境信息的动因，从外因看，主要是源于利益关系人的压力；从内因看，则是为了维持企业的合法生存和竞争优势。
我国企业在年报中披露环境信息的现象并不多见，但企业采取其他方式进行环境信息的披露，如排污申报登记，通过新闻媒体传递获得ISO14001环境管理体系认证的信息，在产品包装上披露绿色产品标志或对环境负责的态度。这种披露行为的动因，也存在着外因和内因，只是由于社会经济条件的不同，而采取了不同的表现方式。在我国，政府的影响力则是最主要的。我国政府已将环境保护作为我国的基本国策， 经济发展的核心，以环境法规体系为规范企业环境行为的主体。因此，企业披露环境信息，最主要的接受对象是政府。环境影响评价制度中所规定的环境影响报告、排放污染物许可证制度中规定的排污申报登记，其对象都是环境保护的行政主管部门。虽然联合国早就提出了建立综合环境与经济会计系统以对现行的国民经济核算体系进行改进的建议，但是目前我国国民经济的主要计量指标还是GDP（国民生产总值），环境业绩尚未融入经济核算体系中，因此，政府也就没有提出企业披露其环境活动的经济影响的要求。而我国资本市场尚不完善，投机性强，社会投资者对企业的影响力还比较弱。所以，以年报这种主要面向投资者的文件形式披露环境信息的现象就比较少。
总体而言，我国上市企业在环境披露方面的情况不容乐观，主要表现在以下方面：
一是披露比例不高，且大多非自愿进行。据王珍义、栾传勇、易卉（2008）统计，只有43.18%的2006年报中前50名上市公司披露了环境信息。这说明披露环境信息没有得到应有的重视。上市公司总体的环境信息披露比例不高的原因很多，主要有多数企业对环境缺乏管理，不能提供环境方面的信息；企业倾向于披露利于树立良好形象、不公开容易带来负面影响的环境信息。目前披露环境信息的上市公司比例有提高的趋势。这种环境信息的披露是压力导向型，不是市场导向型。披露的主要动机是环保政策的限制及国家法律法规的要求，而不是企业文化的发展和环境意识的提高引发的自主、自觉行动，自愿性环境信息披露的需求不高。披露具有随机性，不是上市公司履行社会责任的一贯作风。
二是披露内容缺乏相关性，达不到应有效果。钱水苗、郭蔚冉（2009）经过统计，上市公司年报中环境信息披露内容含环境政策和管理的占75%，污染物排放占25%，与财务有关的环境数据占80%，公众评价占5%。对于所披露的某一事项可能产生的后果缺少必要的解释说明，这使得所披露的环境信息缺乏一定的相关性，环境信息也未经有关机构鉴定，可靠性难以保证，这样一来，使用者很难有效利用这些信息。胡华夏、胡冬（2008）以部分披露环境信息的上市公司作为样本，运用事件研究方法研究了股票市场对环境信息披露事件的反应。研究结果表明：我国上市公司环境信息披露与股价的相关性不显著，环境信息对股价的解释能力较弱。这表明市场对公司的环境信息反应不灵敏，从另一个角度说明我国资本市场的有效性不强，公司的会计信息并不能完全通过股价反映出来。我国上市公司对环境信息的市场反应不明显，也在一定程度上说明投资者对环境信息不够重视。而公司对这些信息进行披露是需要成本的，投资者对环境信息的忽视使企业的信息披露成本得不到补偿。
三是披露形式混乱，缺少法律规范。刘呈庆、孙瑛和于杰（2003）将企业环境信息披露的模式划分为三类：环境价值信息披露、环境实物信息披露和环境等级信息披露。我国上市公司环境信息披露多以董事会报告和财务报表附注为主，两项都超过了50%，采用单独的环境报告的上市公司很少，几乎没有。没有相关准则对形式的选择及披露格式作出规定，企业完全是按照信息的特点和各自的偏好自行决定，形式比较混乱，缺乏可比性。这样既不利于上市公司报告环境受托责任的履行情况，也不利于信息使用者评价比较。耿建新、焦若静（2004）通过分析我国沪市上市公司中的重污染行业在招股说明书中披露的环境保护信息，指出我国上市公司目前对于环境信息披露的程度与我国相关法律法规的具体规定基本吻合。这说明我国关于企业环境信息披露形势的相关法律法规亟需完善。
四是披露内容不独立不完整，未能体现环境信息的重要性、明晰性。在进行了环境信息披露的企业中，大部分只是对某些会计科目中存在的环境信息做一简要说明，而未能在独立的环境项目中地环境信息进行反映；披露的项目不完整，只集中在环保投资、排污费、绿化、环境相关认证等内容上，而不是按照《公告》要求，披露那些企业必须公开的环境信息和自愿公开的环境信息，未能体现环境信息的重要性、明晰性。
五是披露的信息主要为历史性信息，对影响企业未来发展的信息披露带有随机性。在披露的众多内容当中绝大多数是对过去发生的事项的反映，如排污费、绿化费、税收减免、环保认证等；对企业未来发展有影响的内容，如环境诉讼、奖罚、环保投资等发生带不确定性与不连续性的信息，在披露时带有很大的随机性，使得环境信息的披露缺少一定的连续性，也降低了环境信息用于企业决策时的相关性。
六是披露的环境信息的实用性较低，缺少对公开披露的环境信息的必要鉴证。上市公司披露的环境信息内容大部分是对企业经营状况并不形成重大影响的信息，对于具体事项可能产生的影响缺少必要的解释说明，对于一些重大的环境投资项目没有相应的成本效益分析，由于缺少对环境投资的专项说明，多数非专业内的投资者无法识别某些行业的资本性支出是否为环境投资。从而所披露的环境信息对于利益相关者的使用来说价值有限。另外，在审计报告中完全没有涉及到环境信息披露方面的内容，在报告的其他地方也没有有关部门或机构对上市公司发布的环境信息的鉴证，这使得环境信息的实用性进一步打了折扣。
四、我国企业环境信息披露体系建立与完善建议
其一，为环境管理营造良好的法制环境。我国在“十五”期间颁布了《中华人民共和国固体废物污染环境防治法》、《中华人民共和国放射性污染防治法》、《中华人民共和国清洁生成促进法》三部法律，《危险化学品安全管理条例》、《医疗废物管理条例》等四部环境保护法规。国家环保总局也建立了公共环境信息披露制度，特别是突发环境事件信息披露制度，以维护人民群众的环境知情权。上述各种方式均促进了我国环境执法能力的提高，但是与西方国家相比，我国在环境执法力度和方式方面还存在诸多缺陷与不足。社会环保法律意识不强，使得法律的威慑力大大削弱，往往导致企业的领导层没有将环境事务与环境责任提上议程，影响企业的可持续发展。
其二，制定企业环境信息披露的具体准则。不同地区、不同行业企业产生的污染物性质和数量大相径庭，因此建立环境信息披露准则不能一概而论。借鉴西方国家的经验，制定准则对环境披露的真实、详细程度和披露方式进行规范时，可以针对企业污染轻重程度，要求其对潜在环境责任金额、企业已经采取的环保措施对资本性支出等有关的财务事项进行披露。重污染行业企业应重点考虑如下内容的强制披露：企业与环保法律法规、政策的结合程度；企业在环保方面的主要事项和存在问题以及采取的相应对策；企业在环保方面的投入及未来可能的支出；企业因环境问题可能遇到的风险及负债等。这样不仅有助于政府、投资商等信息使用者对企业的環境事务有全面的认识，亦有利于公司重视保护生态环境，增加在环保方面的投入。
其三，加强政府环保机构的管制力度。政府环保机构应明确企业关于环境管理责任的认定。从西方发达国家政府的经验可以看出，在制定环境法律法规和企业环境披露规定之后，政府做了很多努力来督促企业进行高效的与绩效相挂钩的环境管理。在我国尚没有明确的环境信息披露准则的情况下，环保机构的专业权威人士应当划分企业应关注环境问题和环境管理的范围，使得企业在进行环境管理时可以有的放矢。笔者建议政府环保职能部门和证券监管部门联合执法，在判定企业污染程度的基础上对企业的环境信息披露提出明确要求，进一步规范对环境政策、环保成本、环保负债、环境绩效等方面的披露，增加对污染的非货币量信息的具体描述。环保部门要对企业及其管理者的环境违法行为采取严厉的制裁措施，加大企业及其利益相关者的环境风险，使法律意识和环境保护意识深入人心。
其四，加强环境审计制度与能力建设。我国环境审计工作的开展主要是国家审计机关对环保资金的专项审计。目前担负着环境信息披露监管职责的主要有中国证监会、国家各级环保机构、会计师事务所。专业的注册会计师参与环境审计，能够改善我国审计内容单一、覆盖面过窄的现状，促使环境审计广泛深入到企业领域。我国的注册会计师协会可以参与协助界定环境管理问题和企业环境责任问题，与西方发达国家的会计专业组织加强沟通和相互学习，同时结合我国的具体实际情况做出有关企业环境信息披露的具体处理方式的规定。国家审计机关会同环保部门加强对注册会计师开展环境审计的业务指导，确保环境审计的质量，共同维护企业环境信息披露的完整性、真实性和及时性。
随着环境问题的日益重要，我国政府对环境问题的重视以及全民环境意识的加强，环境信息披露在我国必将得到重视和发展。对于强污染行业的上市公司，更应该认识到环境问题的重要性，自觉加入到促进我国企业环境信息披露的行列中来，并以实际行动履行社会职责。
参考文献：
［1］肖淑芳、胡伟：《我国企业环境信息披露体系的建设》，《会计研究》2005年第3期。
［2］王珍义、栾传勇、易卉：《上市公司环境信息披露的现状与对策研究——以2006年年报业绩前50名的公司为例》，《改革与战略》2008年第2期。
［3］钱水苗、郭蔚冉：《论中国上市公司环境信息披露的现状及其完善》，《环境污染与防治》2009年第7期。
［4］刘呈庆、孙瑛、于杰：《上市公司环境信息披露制度建设研究》，《中国环境管理》2003年第1期。
［5］耿建新、焦若静：《上市公司环境会计信息披露初探》，《会计研究》2002年第1期。
［6］刘武朝、张俊桥：《论建立上市公司环境信息披露制度》，《河北师范大学学报（哲学社会科学版）》2007年第1期。
［7］郭晓梅、洪华生：《环境信息披露的本质》，《中国财经报》2001年12月27日第2版。
［8］国家环保总局：《关于加强上市公司环保监管工作的指导意见》2008年2月。
（编辑刘姗）