论文部分内容阅读
【摘 要】 市场经济不断发展，日益变化的市场经济对企业管理工作产生了新的影响。纳税筹划工作在企业发展过程中具有十分重要的意义。在所有税种中，企业所得税缴纳基数和比例都是相对较高的，因此本文选择企业所得税来探讨。加之电力行业国有特殊性且其纳税筹划工作不足，因此本文采用案例分析，选择中国核电作为研究对象。
【关键词】 税收筹划 企业所得税 中国核电
1 中国核电公司概况及纳税筹划存在的问题
中国核能电力股份有限公司（中国核电）由中国核工业集团公司作为控股股东，联合中国长江三峡集团公司、中国远洋运输（集团）总公司和航天投资控股有限公司共同出资设立。中国核电是电力行业，经营范围主要有核电项目及配套设施的开发、投资、建设、运营与管理，清洁能源项目投资、开发，输配电项目投资、投资管理，核电运行安全技术研究及相关技术服务与咨询业务和售电，主要产品是电力。
1.1中国核电经营状况
2018年全年，公司开展各项生产经营工作，落实年度重点工作部署，取得良好业绩，收入、利润等经营指标均超额完成。2016年全年净利润约81.08亿元，2017年约81.14亿元，2018年约85.36亿元，预计2019全年净利润将超过90亿元。
2018年中国核电实现营业收入387.5亿元，比上年同期332.84亿元增长16.42%;营业成本227.22亿元，比上年同期201.27亿元增长12.9%;截止2018年12月31日，公司总资产3234.81亿元，比年初增长6.58%;总负债2399.10亿元，比年初增长6.36%;资产负债率74.17%;股东权益（归属于母公司）464.3亿元，比年初增长6.47%;实现净利润85.36亿元，同比增长5.21%;归属于母公司所有者的净利润47.37亿元，同比增长4.49%。
1.2中国核电纳税筹划存在的问题
1）中核集团从上至下的财务人员，只是重复日常会计工作，没有形成健康的纳税筹划理念。此外，电力企业具有国家垄断地位，缺乏优胜劣汰的竞争压力。
2）各层领导者没有起到监督工作和支配指导的作用，企业制度发展的也不是很健全，缺乏必需的激励和奖励方法。
3）企业经营战略和企业文化不够完善。
2中国核电公司企业所得税的纳税筹划方案
2.1企业所得税税前扣除项目的筹划
2.1.1业务招待费、广告宣传费的纳税筹划
2018年度，中国核电对外销售电力产品实现总收入10亿元。发生业务招待费2000万元，广宣费合计1800万元，假设税前会计利润1200万元。
分析：招待费：①按支出的60%：2000×60%=1200万元②按营业收入的0.5%：10亿×0.5%=500万;孰低，只能扣500万。广告宣传费：销售收入的15%为10亿×15%=1500万元<1800万元，只能扣1500万元;公司应纳税总额为1200+2000-500+1800-1500=3000万元;应纳税企业所得税为3000×25%=750万元
方案：把企业内部的销售部门设立成为一个销售公司W，独立核算经营收入和费用。以8亿元的价格将产品销售给W，W再以10亿元的价格对外销售。中国核电和W当期发生的宣传费共计1.2亿元，业务招待费支出为1200万元，W发生的业务招待费为800万元，发生的业务宣传费总共是6000万元。假定中国核电的税前利润是500万元，W公司700万元。
筹划结果：当年业务招待费可抵免8亿×0.5%=400万元，本年应纳税所得额为500+1200-400=1300万元;銷售公司W：当期招待费可扣除10亿×0.5%=500万元;本年应纳税额为700+800-500=1000万元，集团本年度应纳所得税额总计达到575万元[（1300+1000）×25%]，总体节省税额175万元（750-575）。
2.1.2对外捐赠、赞助纳税筹划
2018年10月，中国核电拟向革命老区教育捐赠0.6亿元。假设公司2018年度实现应纳税所得额0.4亿元，企业所得税税率为25%。企业有三种不同的捐赠方式可供选择：
方案一：不通过任何中介机构，自行捐赠给革命老区
方案二：通过革命老区政府（属于税法规定的中介机构），革命老区实施捐赠
方案三：在方案二的前提下分两次进行捐赠，即在2018年10月31日和2019年1月1日均捐赠0.3亿元
方案一：直接向受赠人捐赠，属于非公益，税前不可扣减，应缴企业所得税=（4+0.6）×25%=1.15亿元
方案二：属于公益捐赠，年度利润总额的12%的限定以内，允许税前全部抵扣。若一次性对外捐赠，那么准予扣除的标准就是0.48亿元（4亿×12%），还有0.12亿元不能被扣除，此时应缴纳企业所得税为（4+0.6-0.48）×25%=1.03亿元。
方案三：将捐赠金额分为两次，在2018年11月21日和2019年1月1日均捐赠0.3亿元。在中国核电2019年实现利润不低于上年的前提下，上一笔捐赠金额既可以在2018年全额扣除，下一笔捐赠金额也可以在2019年全额扣除，这意味着，2019年可全额扣除，实现捐赠，降低了企业整体税负。
筹划结果：方案一没有起到节约纳税成本的效果;方案二实现节税额0.12亿元（0.48×25%）;方案三节税0.15亿元（0.6×25%）。显然，方案三是最优的，即当捐赠超过限额时，可以 “先认捐后支付”，将超出扣除限额的捐赠推迟到下一年，实现捐赠的税前全额扣除。
2.2有关筹资的纳税筹划
中国核电有X、Y两个下属子公司，X近年运营状况良好，预计在2018年盈利1000万元，而Y最近两年连续出现危机，估计2019年Y亏损达到800万元。中国核电做出了税收筹划，想将X的一个年盈利能力达到800万元的设备租给Y，Y向X缴纳200万元的租赁费。 分析：若出租方与承租方属于一个企业集团，其中一个企业可以通过租赁的形式把资产转让给另一个企业，通过税率的差异或者其他方式，转移收入与利润，从而整个集团实现节税。
方案：把X的一个设备出租给Y，该设备年盈利能力可以达到800万元，同时Y向X缴纳200万元的租赁费。若不筹划，X盈利将缴纳所得税，而Y没有利润就不用交税了。计算可得X应纳企业所得税额为1000×25%=250万元，因此X、Y两个公司总体税负就是250万元。
筹划结果：X实现了利润，要在利润进行纳税调整后的基础上缴纳所得税额100万元[（1000-800+200）×25%]。Y因为亏损，不必交所得税， X、Y的整体税负是100万元。筹划后，集团公司整体上减少了150万元的税负。
2.3存货计价方式选择的纳税筹划
2018年，中国核电共进货6次，每一次的价格都不同，有不同的存货计价方法的选择，使得每次出货的平均价格不一样。假定该公司在今年实现销售收入2.14亿元，其他开支不含材料费用是0.32亿元。
法一：先进先出
（1）销售收入：2.14亿元
（2）材料费用：200元/吨×60万吨=1.2亿元
（3）成本总额=材料费用+其他开支：1.2+0.32=1.52亿元
（4）利润额=销售收入-成本总额：2.14-1.52=-0.62亿元
（5）应纳税额=利润额×所得税率：0.62亿×25%=1550万元
法二：后进先出
（1）销售收入：2.14亿元
（2）材料费用：280元/吨×60万吨=1.68亿元
（3）成本总额=材料费用+其他开支：1.68+0.32=2亿元
（4）利润额=销售收入-成本总额：2.14-2=0.14亿元
（5）应纳税额=利润额×所得税率：0.14亿×25%=350万元
法三：加权平均
（1）销售收入：2.14亿元
（2）单位材料价=[（60×200）+（30×220）+（20×250）+（20×300）+（40×320）+（50×280）]+（60+30+20+20+40+50）=256.4元/吨
（3）材料费用为256.4元/吨×60万吨=15384万元
（4）成本总额=材料费用+其他开支：15384+3200=18584万元
（5）利润额=销售收入-成本总额：21400-18584-2816万元
（6）应纳税额=利润额X所得税率：2816万元×25%=704万元
通过数据对比发现，先进先出法税负较高，后进先出法税负较低。这主要是因为通货膨胀是一种普遍现象，所以材料价格普遍呈现上涨趋势，即时间越长，采购的材料单价越低，材料成本越低，企业的利润就越大。
2.4利用税收优惠政策进行纳税筹划
根据《国家税务总局关于实施国家重点扶持的公共基础设施项目企业所得税优惠问题的通知》规定，企业从事符合《公共基础设施项目企业所得税优惠目录》规定范围、条件和标准的公共基础设施项目的投资经营所得，自该项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。辽宁核电2018年度利润部分为光伏发电项目产生，适用该所得税优惠政策，处于“三免三减半”第四年，企业所得税减半征收，利润部分为风电发电项目产生，适用该所得税优惠政策，处于“三免三减半”第一年，企业所得税减免征收。漳州能源青径风电项目自2013年1月1日起享受其剩余年限的减免企业所得税优惠，本年度减按12.50%计缴企业所得税。中核云港处于“三免三减半”第一年，企业所得税减免征收。
3中国核电公司的纳税筹划应注意的问题
3.1保证纳税筹划的合法性
纳税筹划必须在合法的前提下进行，这是筹划和偷税、逃税等违法行为的本质区别。为了确保纳税筹划的合法性，纳税人要掌握税务知识和最新税务政策及会计制度。新税法在我国实施后，许多政策文件不断更新，在市场经济日益复杂的背景下产生了很多不稳定因素，如果纳税人对相关政策不能准确把握，可能会触犯法律。
3.2加强企业管理层的纳税筹划意识
中国核电是国有企业，缺乏市场竞争性，财务人员专业能力的提升缺乏动力，公司没有将税务管理纳入企业管理文化，这就导致公司无法充分制定筹划方案、享受国家的优惠政策。缺乏财务知识和税收规划意识，会导致很多税收优惠的流失，增加公司的税负，从而阻碍国有经济的发展。企业应制定激励措施，鼓励财务人员创新，运用各种优惠措施，使企业获得更多的筹划收入。企业所得税的计算是一项完整而专业的事业和一项完整而系统的工作，所以必须增加主管部门之间的沟通与合作，最后增加税收筹划的可行性。
【参考文献】
[1] 袁菊.对企业所得税纳税筹划策略的分析[J].纳税，2020，14（03）：31-32.
[2] 许木兰.企业所得税税务筹划中的常见问题及对策[J].行政事业资产与财务，2019（24）：26-27.
[3] 邱思瑜. Z电力公司税收筹划风险管理研究[D].广东财经大学，2017.
作者简介：沙子维，生于1998年9月，汉族，江苏镇江人，江苏大學，财务管理方向
基金项目：本文系江苏大学2019年度大学生实践创新训练计划项目，项目编号：201910299530X
【关键词】 税收筹划 企业所得税 中国核电
1 中国核电公司概况及纳税筹划存在的问题
中国核能电力股份有限公司（中国核电）由中国核工业集团公司作为控股股东，联合中国长江三峡集团公司、中国远洋运输（集团）总公司和航天投资控股有限公司共同出资设立。中国核电是电力行业，经营范围主要有核电项目及配套设施的开发、投资、建设、运营与管理，清洁能源项目投资、开发，输配电项目投资、投资管理，核电运行安全技术研究及相关技术服务与咨询业务和售电，主要产品是电力。
1.1中国核电经营状况
2018年全年，公司开展各项生产经营工作，落实年度重点工作部署，取得良好业绩，收入、利润等经营指标均超额完成。2016年全年净利润约81.08亿元，2017年约81.14亿元，2018年约85.36亿元，预计2019全年净利润将超过90亿元。
2018年中国核电实现营业收入387.5亿元，比上年同期332.84亿元增长16.42%;营业成本227.22亿元，比上年同期201.27亿元增长12.9%;截止2018年12月31日，公司总资产3234.81亿元，比年初增长6.58%;总负债2399.10亿元，比年初增长6.36%;资产负债率74.17%;股东权益（归属于母公司）464.3亿元，比年初增长6.47%;实现净利润85.36亿元，同比增长5.21%;归属于母公司所有者的净利润47.37亿元，同比增长4.49%。
1.2中国核电纳税筹划存在的问题
1）中核集团从上至下的财务人员，只是重复日常会计工作，没有形成健康的纳税筹划理念。此外，电力企业具有国家垄断地位，缺乏优胜劣汰的竞争压力。
2）各层领导者没有起到监督工作和支配指导的作用，企业制度发展的也不是很健全，缺乏必需的激励和奖励方法。
3）企业经营战略和企业文化不够完善。
2中国核电公司企业所得税的纳税筹划方案
2.1企业所得税税前扣除项目的筹划
2.1.1业务招待费、广告宣传费的纳税筹划
2018年度，中国核电对外销售电力产品实现总收入10亿元。发生业务招待费2000万元，广宣费合计1800万元，假设税前会计利润1200万元。
分析：招待费：①按支出的60%：2000×60%=1200万元②按营业收入的0.5%：10亿×0.5%=500万;孰低，只能扣500万。广告宣传费：销售收入的15%为10亿×15%=1500万元<1800万元，只能扣1500万元;公司应纳税总额为1200+2000-500+1800-1500=3000万元;应纳税企业所得税为3000×25%=750万元
方案：把企业内部的销售部门设立成为一个销售公司W，独立核算经营收入和费用。以8亿元的价格将产品销售给W，W再以10亿元的价格对外销售。中国核电和W当期发生的宣传费共计1.2亿元，业务招待费支出为1200万元，W发生的业务招待费为800万元，发生的业务宣传费总共是6000万元。假定中国核电的税前利润是500万元，W公司700万元。
筹划结果：当年业务招待费可抵免8亿×0.5%=400万元，本年应纳税所得额为500+1200-400=1300万元;銷售公司W：当期招待费可扣除10亿×0.5%=500万元;本年应纳税额为700+800-500=1000万元，集团本年度应纳所得税额总计达到575万元[（1300+1000）×25%]，总体节省税额175万元（750-575）。
2.1.2对外捐赠、赞助纳税筹划
2018年10月，中国核电拟向革命老区教育捐赠0.6亿元。假设公司2018年度实现应纳税所得额0.4亿元，企业所得税税率为25%。企业有三种不同的捐赠方式可供选择：
方案一：不通过任何中介机构，自行捐赠给革命老区
方案二：通过革命老区政府（属于税法规定的中介机构），革命老区实施捐赠
方案三：在方案二的前提下分两次进行捐赠，即在2018年10月31日和2019年1月1日均捐赠0.3亿元
方案一：直接向受赠人捐赠，属于非公益，税前不可扣减，应缴企业所得税=（4+0.6）×25%=1.15亿元
方案二：属于公益捐赠，年度利润总额的12%的限定以内，允许税前全部抵扣。若一次性对外捐赠，那么准予扣除的标准就是0.48亿元（4亿×12%），还有0.12亿元不能被扣除，此时应缴纳企业所得税为（4+0.6-0.48）×25%=1.03亿元。
方案三：将捐赠金额分为两次，在2018年11月21日和2019年1月1日均捐赠0.3亿元。在中国核电2019年实现利润不低于上年的前提下，上一笔捐赠金额既可以在2018年全额扣除，下一笔捐赠金额也可以在2019年全额扣除，这意味着，2019年可全额扣除，实现捐赠，降低了企业整体税负。
筹划结果：方案一没有起到节约纳税成本的效果;方案二实现节税额0.12亿元（0.48×25%）;方案三节税0.15亿元（0.6×25%）。显然，方案三是最优的，即当捐赠超过限额时，可以 “先认捐后支付”，将超出扣除限额的捐赠推迟到下一年，实现捐赠的税前全额扣除。
2.2有关筹资的纳税筹划
中国核电有X、Y两个下属子公司，X近年运营状况良好，预计在2018年盈利1000万元，而Y最近两年连续出现危机，估计2019年Y亏损达到800万元。中国核电做出了税收筹划，想将X的一个年盈利能力达到800万元的设备租给Y，Y向X缴纳200万元的租赁费。 分析：若出租方与承租方属于一个企业集团，其中一个企业可以通过租赁的形式把资产转让给另一个企业，通过税率的差异或者其他方式，转移收入与利润，从而整个集团实现节税。
方案：把X的一个设备出租给Y，该设备年盈利能力可以达到800万元，同时Y向X缴纳200万元的租赁费。若不筹划，X盈利将缴纳所得税，而Y没有利润就不用交税了。计算可得X应纳企业所得税额为1000×25%=250万元，因此X、Y两个公司总体税负就是250万元。
筹划结果：X实现了利润，要在利润进行纳税调整后的基础上缴纳所得税额100万元[（1000-800+200）×25%]。Y因为亏损，不必交所得税， X、Y的整体税负是100万元。筹划后，集团公司整体上减少了150万元的税负。
2.3存货计价方式选择的纳税筹划
2018年，中国核电共进货6次，每一次的价格都不同，有不同的存货计价方法的选择，使得每次出货的平均价格不一样。假定该公司在今年实现销售收入2.14亿元，其他开支不含材料费用是0.32亿元。
法一：先进先出
（1）销售收入：2.14亿元
（2）材料费用：200元/吨×60万吨=1.2亿元
（3）成本总额=材料费用+其他开支：1.2+0.32=1.52亿元
（4）利润额=销售收入-成本总额：2.14-1.52=-0.62亿元
（5）应纳税额=利润额×所得税率：0.62亿×25%=1550万元
法二：后进先出
（1）销售收入：2.14亿元
（2）材料费用：280元/吨×60万吨=1.68亿元
（3）成本总额=材料费用+其他开支：1.68+0.32=2亿元
（4）利润额=销售收入-成本总额：2.14-2=0.14亿元
（5）应纳税额=利润额×所得税率：0.14亿×25%=350万元
法三：加权平均
（1）销售收入：2.14亿元
（2）单位材料价=[（60×200）+（30×220）+（20×250）+（20×300）+（40×320）+（50×280）]+（60+30+20+20+40+50）=256.4元/吨
（3）材料费用为256.4元/吨×60万吨=15384万元
（4）成本总额=材料费用+其他开支：15384+3200=18584万元
（5）利润额=销售收入-成本总额：21400-18584-2816万元
（6）应纳税额=利润额X所得税率：2816万元×25%=704万元
通过数据对比发现，先进先出法税负较高，后进先出法税负较低。这主要是因为通货膨胀是一种普遍现象，所以材料价格普遍呈现上涨趋势，即时间越长，采购的材料单价越低，材料成本越低，企业的利润就越大。
2.4利用税收优惠政策进行纳税筹划
根据《国家税务总局关于实施国家重点扶持的公共基础设施项目企业所得税优惠问题的通知》规定，企业从事符合《公共基础设施项目企业所得税优惠目录》规定范围、条件和标准的公共基础设施项目的投资经营所得，自该项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。辽宁核电2018年度利润部分为光伏发电项目产生，适用该所得税优惠政策，处于“三免三减半”第四年，企业所得税减半征收，利润部分为风电发电项目产生，适用该所得税优惠政策，处于“三免三减半”第一年，企业所得税减免征收。漳州能源青径风电项目自2013年1月1日起享受其剩余年限的减免企业所得税优惠，本年度减按12.50%计缴企业所得税。中核云港处于“三免三减半”第一年，企业所得税减免征收。
3中国核电公司的纳税筹划应注意的问题
3.1保证纳税筹划的合法性
纳税筹划必须在合法的前提下进行，这是筹划和偷税、逃税等违法行为的本质区别。为了确保纳税筹划的合法性，纳税人要掌握税务知识和最新税务政策及会计制度。新税法在我国实施后，许多政策文件不断更新，在市场经济日益复杂的背景下产生了很多不稳定因素，如果纳税人对相关政策不能准确把握，可能会触犯法律。
3.2加强企业管理层的纳税筹划意识
中国核电是国有企业，缺乏市场竞争性，财务人员专业能力的提升缺乏动力，公司没有将税务管理纳入企业管理文化，这就导致公司无法充分制定筹划方案、享受国家的优惠政策。缺乏财务知识和税收规划意识，会导致很多税收优惠的流失，增加公司的税负，从而阻碍国有经济的发展。企业应制定激励措施，鼓励财务人员创新，运用各种优惠措施，使企业获得更多的筹划收入。企业所得税的计算是一项完整而专业的事业和一项完整而系统的工作，所以必须增加主管部门之间的沟通与合作，最后增加税收筹划的可行性。
【参考文献】
[1] 袁菊.对企业所得税纳税筹划策略的分析[J].纳税，2020，14（03）：31-32.
[2] 许木兰.企业所得税税务筹划中的常见问题及对策[J].行政事业资产与财务，2019（24）：26-27.
[3] 邱思瑜. Z电力公司税收筹划风险管理研究[D].广东财经大学，2017.
作者简介：沙子维，生于1998年9月，汉族，江苏镇江人，江苏大學，财务管理方向
基金项目：本文系江苏大学2019年度大学生实践创新训练计划项目，项目编号：201910299530X