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摘 要：为增强企业生产安全费的管控，形成企业长效的安全生产机制，我国有关部门多次对生产安全费的处理问题进行改革。本文即基于财会[2009]8号文对企业生产安全费会计处理办法的说明，又结合了国家税务总局公告2011年第26号文对企业生产安全费税务处理办法的说明，针对其中存在的处理差异进行分析。
关键词：生产安全费；会计处理；税务处理
一、生產安全费会计处理规定概述
生产安全费，是公司依据一定的规定提取的，需在成本中进行反映，用来改善公司整体或具体工程项目生产条件安全程度的特定资金。生产安全费本质上是一种安全费用制度，该制度即为避免造成从业人员人身伤害与公司财产损失而设立的，因此该制度的有效实施有利于保障工作人员的人身安全，同时也有利于公司更为顺利地展开各项活动。为增强企业生产安全费的管控，形成企业长效的安全生产机制，我国有关部门多次对生产安全费的处理问题进行改革。2004年5月，财政部、发改委以及安监局等部门颁布了财建[2004]119号文，首次正式规范了企业生产安全费的处理问题。2008年12月，财政部下发了财会函[2008]60号文，该文件将企业提取生产安全费的方法进行了新的说明。新的说明虽规范了企业会计实务操作并消除了与国际准则的差异，但导致企业出现了收入与费用不配比的问题。为解决出现的问题，2009年6月，财政部颁布了财会[2009]8号文，即会计准则解释第3号，在解释第3号中的第三条将企业生产安全费的会计处理方法进行了新的说明。
具体而言，根据我国有关规定列入高危行业的企业应正确提取生产安全费，对于提取出来的生产安全费要进行恰当的会计处理，计入有关资产的成本或者直接计入当期损益。同时，企业为更好地进行生产安全费的会计工作，要设置“专项储备”这一会计科目。该会计科目属于权益类，因此其期末余额在SOFP的所有者权益项下进行反映。具体来说，“专项储备”科目列在“其他综合收益”和“盈余公积”之间。对于企业提取的生产安全费，一旦企业真的使用了，就要分具体情况对该业务进行会计处理，其会计处理方法有两种：费用化与资本化。首先，对于符合费用化条件的生产安全费，其在实际使用时直接冲“专项储备”的余额即可。但对于符合资本化条件的生产安全费，即企业预先提取的生产安全费在之后的使用过程中构成某项固定资产时，对于实际使用的生产安全费企业应先进行归集。归集时与购入需安装的固定资产类似，也要利用“在建工程”进行，增加该科目的成本。而后，在资产达到预定可使用状态时，将“在建工程”的成本相应转到“固定资产”。与此同时，还应相应冲减“专项储备”的余额，而所要冲减的金额即为固定资产的确认金额。并且，对固定资产一次性提取折旧，这样在该项资产以后的使用期间内都不用再计提折旧了。
二、生产安全费税务处理规定概述
对于企业生产安全费的相关税务处理，国家税务总局2011年第26号文对其进行了详细的规定。针对高危行业企业实际使用的安全生产费，其税务处理方法与会计处理方法类似，也要分两种情况进行考虑。企业实际使用的生产安全费，如果其满足收益性支出的条件，那么应将该部分生产安全费直接计入当期费用，并且计入当期费用的生产安全费能够在税前进行扣除。但若企业实际使用的生产安全费满足资本性支出的条件，则该部分生产安全费要依据有关规定计入相关资产的成本。且该资产要按照《企业所得税法》的要求计提折旧或进行摊销，计提的折旧或进行摊销的金额可在税前直接扣除。有关企业生产安全费的税前扣除，企业应遵循如下两个原则：真实性原则与不能重复扣除原则。真实性原则是说只有企业真实发生的安全生产费才能够在税前进行扣除，因而如果是企业预提的安全生产费则不能在税前进行扣除。该原则使得企业在针对预提安全生产费的税务处理问题上与以往的处理方法之间出现了较大的差别。而不能重复扣除原则主要是针对在以往年度中提取且也在税前进行扣除的安全生产费而言的，这种情况下的安全生产费若在本年仍有余额，在使用该安全生产费时要先抵减其余额。而对于资本化的安全生产费，即按照有关规定计入相关资产成本的这部分安全生产费，且其也在税前进行了扣除的，则相关资产计提折旧或是进行摊销的金额也不能再次在税前进行扣除。
并且，在2011年第26号文实施前，若企业提取了生产安全费但还未真正使用的，且其已在税前直接扣除过的，其处理方式有如下三种：（1）在实施新公告之前提取且还没有真正使用的生产安全费，企业应将其用来抵减新公告实施后当年即2011年企业真实发生的生产安全费，若抵减完2011年企业真实发生的生产安全费后之前预先提取的生产安全费还有余额的，则应再抵减以后年度企业真实发生的生产安全费，一直到该余额是0为止。此后企业便可按照新公告的有关要求进行税务处理了。（2）对于依据有关规定计入相关资产成本的生产安全费，因为这些费用已经在税前进行扣除了，因而相关资产计提折旧或是进行摊销的金额便不能再次在税前进行扣除了。倘若企业多次在税前进行过扣除的，其要按照有关规定对2011年应纳税所得额进行调整。（3）依据有关规定计入相关资产部分成本的生产安全费，资产的全部成本减去由于投入安全费用所增加的成本后的金额，该金额即形成资产的计税成本。且从新公告实施后的下一月份开始，依据《企业所得税法》的有关规定，在资产的剩余使用年限中计提折旧或进行摊销，且该折旧额或摊销额准予在税前进行扣除。
三、具体实务案例
W公司属于国家规定的高危行业企业，2011年该公司依据相关规定提取了110万元的安全生产费。2011年6月1日，W公司购买了安全设备，根据取得的增值税发票，该设备的购买价款为60万元，可予以抵扣的进项税额为10.2万元。该安全设备购入后需由卖家的专业服务人员进行安装调试工作。2011年6月30日该设备安装调试结束，达到预定可使用状态并交付W公司使用。假设对于该项安全设备，税法规定的折旧年限为6年，预计净残值率为6%。2011年12月，W公司又支付了安全生产检查费、安全技能培训费等各项支出共计15万元。针对该实务案例，W公司应进行以下会计处理： （一）提取安全生产费200万元
借：制造费用110
贷：专项储备110
（二）支付安全生產检查费以及培训费等各项支出
借：专项储备15
贷：银行存款 15
（三）购买安全设备
借：在建工程60
应交税费-应交增值税（进项税额）10.2
贷：银行存款70.2
设备达到预定可使用状态时
借：固定资产60
贷：在建工程60
同时，冲减“专项储备”的余额，所要冲减的金额即为固定资产的确认金额。并且，对固定资产一次性提取折旧
借：专项储备60
贷：累计折旧60
本案例中，针对企业生产安全费的会计处理以及税务处理，其差异表现在以下部分：
在本案例中，W公司2011年实际发生的与安全生产有关的费用中，支付的15万元安全生产检查费以及技能培训费等各项支出属于收益性支出，该部分支出应计入当期费用，可予以在税前进行扣除；购买安全设备的价款60万元，应归属于资本性支出，并将其作为固定资产的计税成本。对于该安全设备，W公司要根据《企业所得税法》的有关要求计提折旧，即2011年该安全设备应计提的折旧为60*（1-6%）/72*6=4.7万元，且该折旧额能够在税前进行抵扣。该项安全设备的计税成本减去2011年提取的折旧后的差额（即60-4.7）55.3万元，再加上本年提取但还未实际使用的安全生产费余额35万元（110-60-15），两项之和总计90.3万元，这90.3万元是要对应纳税所得额进行调整的。该项差异形成W企业的可抵扣暂时性差异，应确认为递延所得税资产，其金额为90.3*25%=22.575万元。W公司应进行如下会计处理：
借：递延所得税资产22.575
贷：所得税费用 22.575
参考文献：
[1]甘秀文.高危行业安全生产费会计与税务处理新规解读[J].财会通讯，2010，（07）：114-115.
[2]李伟毅.生产安全费的会计与税务处理差异[J].注册税务师，2012，（09）：35-36.
作者简介：王贺彬，江西省于都县财政局。
关键词：生产安全费；会计处理；税务处理
一、生產安全费会计处理规定概述
生产安全费，是公司依据一定的规定提取的，需在成本中进行反映，用来改善公司整体或具体工程项目生产条件安全程度的特定资金。生产安全费本质上是一种安全费用制度，该制度即为避免造成从业人员人身伤害与公司财产损失而设立的，因此该制度的有效实施有利于保障工作人员的人身安全，同时也有利于公司更为顺利地展开各项活动。为增强企业生产安全费的管控，形成企业长效的安全生产机制，我国有关部门多次对生产安全费的处理问题进行改革。2004年5月，财政部、发改委以及安监局等部门颁布了财建[2004]119号文，首次正式规范了企业生产安全费的处理问题。2008年12月，财政部下发了财会函[2008]60号文，该文件将企业提取生产安全费的方法进行了新的说明。新的说明虽规范了企业会计实务操作并消除了与国际准则的差异，但导致企业出现了收入与费用不配比的问题。为解决出现的问题，2009年6月，财政部颁布了财会[2009]8号文，即会计准则解释第3号，在解释第3号中的第三条将企业生产安全费的会计处理方法进行了新的说明。
具体而言，根据我国有关规定列入高危行业的企业应正确提取生产安全费，对于提取出来的生产安全费要进行恰当的会计处理，计入有关资产的成本或者直接计入当期损益。同时，企业为更好地进行生产安全费的会计工作，要设置“专项储备”这一会计科目。该会计科目属于权益类，因此其期末余额在SOFP的所有者权益项下进行反映。具体来说，“专项储备”科目列在“其他综合收益”和“盈余公积”之间。对于企业提取的生产安全费，一旦企业真的使用了，就要分具体情况对该业务进行会计处理，其会计处理方法有两种：费用化与资本化。首先，对于符合费用化条件的生产安全费，其在实际使用时直接冲“专项储备”的余额即可。但对于符合资本化条件的生产安全费，即企业预先提取的生产安全费在之后的使用过程中构成某项固定资产时，对于实际使用的生产安全费企业应先进行归集。归集时与购入需安装的固定资产类似，也要利用“在建工程”进行，增加该科目的成本。而后，在资产达到预定可使用状态时，将“在建工程”的成本相应转到“固定资产”。与此同时，还应相应冲减“专项储备”的余额，而所要冲减的金额即为固定资产的确认金额。并且，对固定资产一次性提取折旧，这样在该项资产以后的使用期间内都不用再计提折旧了。
二、生产安全费税务处理规定概述
对于企业生产安全费的相关税务处理，国家税务总局2011年第26号文对其进行了详细的规定。针对高危行业企业实际使用的安全生产费，其税务处理方法与会计处理方法类似，也要分两种情况进行考虑。企业实际使用的生产安全费，如果其满足收益性支出的条件，那么应将该部分生产安全费直接计入当期费用，并且计入当期费用的生产安全费能够在税前进行扣除。但若企业实际使用的生产安全费满足资本性支出的条件，则该部分生产安全费要依据有关规定计入相关资产的成本。且该资产要按照《企业所得税法》的要求计提折旧或进行摊销，计提的折旧或进行摊销的金额可在税前直接扣除。有关企业生产安全费的税前扣除，企业应遵循如下两个原则：真实性原则与不能重复扣除原则。真实性原则是说只有企业真实发生的安全生产费才能够在税前进行扣除，因而如果是企业预提的安全生产费则不能在税前进行扣除。该原则使得企业在针对预提安全生产费的税务处理问题上与以往的处理方法之间出现了较大的差别。而不能重复扣除原则主要是针对在以往年度中提取且也在税前进行扣除的安全生产费而言的，这种情况下的安全生产费若在本年仍有余额，在使用该安全生产费时要先抵减其余额。而对于资本化的安全生产费，即按照有关规定计入相关资产成本的这部分安全生产费，且其也在税前进行了扣除的，则相关资产计提折旧或是进行摊销的金额也不能再次在税前进行扣除。
并且，在2011年第26号文实施前，若企业提取了生产安全费但还未真正使用的，且其已在税前直接扣除过的，其处理方式有如下三种：（1）在实施新公告之前提取且还没有真正使用的生产安全费，企业应将其用来抵减新公告实施后当年即2011年企业真实发生的生产安全费，若抵减完2011年企业真实发生的生产安全费后之前预先提取的生产安全费还有余额的，则应再抵减以后年度企业真实发生的生产安全费，一直到该余额是0为止。此后企业便可按照新公告的有关要求进行税务处理了。（2）对于依据有关规定计入相关资产成本的生产安全费，因为这些费用已经在税前进行扣除了，因而相关资产计提折旧或是进行摊销的金额便不能再次在税前进行扣除了。倘若企业多次在税前进行过扣除的，其要按照有关规定对2011年应纳税所得额进行调整。（3）依据有关规定计入相关资产部分成本的生产安全费，资产的全部成本减去由于投入安全费用所增加的成本后的金额，该金额即形成资产的计税成本。且从新公告实施后的下一月份开始，依据《企业所得税法》的有关规定，在资产的剩余使用年限中计提折旧或进行摊销，且该折旧额或摊销额准予在税前进行扣除。
三、具体实务案例
W公司属于国家规定的高危行业企业，2011年该公司依据相关规定提取了110万元的安全生产费。2011年6月1日，W公司购买了安全设备，根据取得的增值税发票，该设备的购买价款为60万元，可予以抵扣的进项税额为10.2万元。该安全设备购入后需由卖家的专业服务人员进行安装调试工作。2011年6月30日该设备安装调试结束，达到预定可使用状态并交付W公司使用。假设对于该项安全设备，税法规定的折旧年限为6年，预计净残值率为6%。2011年12月，W公司又支付了安全生产检查费、安全技能培训费等各项支出共计15万元。针对该实务案例，W公司应进行以下会计处理： （一）提取安全生产费200万元
借：制造费用110
贷：专项储备110
（二）支付安全生產检查费以及培训费等各项支出
借：专项储备15
贷：银行存款 15
（三）购买安全设备
借：在建工程60
应交税费-应交增值税（进项税额）10.2
贷：银行存款70.2
设备达到预定可使用状态时
借：固定资产60
贷：在建工程60
同时，冲减“专项储备”的余额，所要冲减的金额即为固定资产的确认金额。并且，对固定资产一次性提取折旧
借：专项储备60
贷：累计折旧60
本案例中，针对企业生产安全费的会计处理以及税务处理，其差异表现在以下部分：
在本案例中，W公司2011年实际发生的与安全生产有关的费用中，支付的15万元安全生产检查费以及技能培训费等各项支出属于收益性支出，该部分支出应计入当期费用，可予以在税前进行扣除；购买安全设备的价款60万元，应归属于资本性支出，并将其作为固定资产的计税成本。对于该安全设备，W公司要根据《企业所得税法》的有关要求计提折旧，即2011年该安全设备应计提的折旧为60*（1-6%）/72*6=4.7万元，且该折旧额能够在税前进行抵扣。该项安全设备的计税成本减去2011年提取的折旧后的差额（即60-4.7）55.3万元，再加上本年提取但还未实际使用的安全生产费余额35万元（110-60-15），两项之和总计90.3万元，这90.3万元是要对应纳税所得额进行调整的。该项差异形成W企业的可抵扣暂时性差异，应确认为递延所得税资产，其金额为90.3*25%=22.575万元。W公司应进行如下会计处理：
借：递延所得税资产22.575
贷：所得税费用 22.575
参考文献：
[1]甘秀文.高危行业安全生产费会计与税务处理新规解读[J].财会通讯，2010，（07）：114-115.
[2]李伟毅.生产安全费的会计与税务处理差异[J].注册税务师，2012，（09）：35-36.
作者简介：王贺彬，江西省于都县财政局。