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银行业是现代金融体系的核心，它的兴衰必将影响到一个国家经济发展的稳定性和可持续性。就我国而言，银行业一方面还处于经济体制转轨下的改革攻坚阶段，另一方面又面临着加入WTO后与外资银行在诸多方面的严峻竞争。在这种形势下，从现行银行业税收政策的层面，指出制约我国银行业改革发展的若干制度性问题，并建立在理论分析的基础上提出相应的改革目标模式以及调整路径，无疑具有重要的理论和实践意义。 从规范分析的角度讲，对银行业的课税自然仍应在公平效率的框架下来加以探讨，其根本目的在于通过这种分析构建一个评价银行业税收政策的理论框架，并指出对银行业来说什么样的税收政策才是合意的。笔者认为: 从税制结构的选择上来看，对于银行业的课税应当以所得税为主，流转税居于辅助和补充的地位，并且在流转税税种的选择上摒弃传统的营业税模式。这是因为，银行通过存款的吸收以及自有资本的积累所取得的资金，在配置上面临着两个渠道，一个是一般性的企业或个人贷款，另一个是投放到货币市场，广义上包括提取超额存款准备金、购买政府债券、以及银行间同业拆借等。对这两个渠道的资源配置取决于其相对收益率的大小。在官定利率的体制下，营业税的课征直接表现为银行贷款实际收益率的下降，这将导致银行贷款的萎缩，产生对银行业最优经济行为的干扰和扭曲。相应的，营业税率越高，这种扭曲效应就越大，课税所带来的额外负担就越严重。相比之下，企业所得税是对银行最终收益的一种直接性课税，对银行的最优经济行为并不造成太大影响，比较符合对银行课税的经济效率要求。 就企业所得税而言，银行业课税涉及到两个关键问题:其一是以计税工资为代表的扣除限额，其二是银行贷款损失的税务处理。对银行正常合理的成本费用列支设置扣除限额，会加大银行相应投入的实际成本，阻碍其经营的开展和业务的扩大并扭曲在不同投入品之间的选择决策，更不利于银行的长远发展和政府税基的培育。在贷款损失的税务处理上，如果不能及时准确的对贷款价值的减损进行税前扣除，也将导致实际税率对名义税率的偏离，引发过度课税问题，不利于银行业的稳健经营和健康发展。 总之理想的银行业课税模式应该是:其一，税收负担水平要合理，避免对其实行“没收性”税收待遇，这不仅有损于公平，也极大的破坏了经济效率;其二，在税制结构安排上应当尽可能以所得课税为主，为保持税收收入设置较高的税率也是符合公平效率要求的;其三，在所得税的主体课税框架下，着眼于促进银行业的稳健经营和长远发展，扣除限额应设定在正常合理的水平之上，贷款损失的税务处理也应当突出中性原则。 通过以上构建的理论框架，反观我国现行的银行业税收制度体系，可以看出存在着以下问题:其一，银行业总体税收负担过重，而且税收负担的结构不合理，扭曲效应较大的营业税占绝对比重;其二，从制度层面上来说，导致这种状况的原因在于银行营业税税基不合理、税率偏高。这种不当的课税模式不仅产生了严重的额外税收负担问题，而且导致商业银行事实上在流转环节承担了增值税和营业税的双重负担;其三，就银行所得税来看，对内资企业严格的税前扣除限制，对银行业的发展有着较大的抑制效应。而贷款损失的税务处理上，税务减免与计提呆账准备的审慎原则脱节，过度课税问题较为严重。其四，由于业务结构的差别以及两套所得税制的分设，中外资金融机构在流转税和所得税方面均处于不公平的竞争地位。 从国外银行业，尤其是发达国家的实践来看，可以找出一些比较成熟和一致的做法，这将为我国银行业税收政策的调整提供一些有益的启示。这包括基本上仍将银行业纳入到增值税的课税框架之下，然后按照银行业各类业务的不同性质，分别选择给予不同的税收待遇:核心金融业务免税处理，附属金融业务标准税率课征，出口金融业务采取零税率。由于这种流转税的处理方式，来自银行业的税收收入任务自然而然就主要落在了企业所得税之上。发达国家银行业较高的利润水平以及完善的银行制度和征管环境也为这种模式的选择提供了基础。另外在成本费用的扣除上一般也较为宽松，适应银行业智力型的产业特点以及达到税收中性的原则要求。 通过理论分析的探讨以及国际经验的借鉴，我国银行业税收政策的调整目标模式似乎已经清晰，即对银行业的课税制度安排最好以所得税为主体，流转税只在保证收入的权衡下居于辅助地位，而且在所得税的主体课税框架下，出于促进银行业改革发展和加强其稳健性经营的考虑，尽可能取消其税收扣除限制，并对贷款损失进行及时准确税收减免。 但是这种目标模式在目前来说，面临着严重的现实性约束，突出的表现为:其一，银行业仍是政府可以依赖的一个重要的财政收入来源，短期内这种状况不可能有大的改观;其二，我国银行业的盈利水平普遍低下，所得税主导的模式可能成为无源之水;其三，现代银行制度远未建立，公司治理结构还极不完善，内部人控制问题又较为突出，抛开利润水平不谈，银行利润的核算也不断受到极大的人为缩水控制。 在这种情况下，我国银行业税收政策的调整，决不能脱离所面临的具体国情，而只能走一种渐进性的道路。笔者认为大致应该分为三个阶段来逐步进行: 近期着眼于缓冲之计，就是说近期内还不可能马上就对在现行银行业税收制度作出调整，在这种情况下，可以先通过推进利率市场化的进程，以及加强对银行业的税收征管，将其租金收入纳入到正常收入之列加以课征，这样可以增强银行对现行税制安排以及税收负担的承受能力，从而为进一步的税收政策调整赢得时间和空间。 中期着眼于制度上的调整。鉴于财政收入的需要以及现实条件的制约，中期应采取营业税和所得税并重的课征模式，从制度层面对营业税和所得税的不合理规定进行调整，包括调整营业税的税基税率，放宽税前扣除限额的规定以及优化贷款损失的税收减免处理等等方面。 远期着眼于整个银行课税模式的转型。随着我国国家财政能力的壮大、银行业盈利能力的提升以及现代银行制度的建立、内部人控制问题的解决，银行业税收政策应适时调整到位，以达到理性的目标模式，即营业税转向增值税，在税制结构安排上以所得税为主，从而为银行业的健康稳健发展营造较为宽松的税收制度环境。