论文部分内容阅读
摘 要 在房价持续上涨，房地产市场发展异常火热的背景下，2011年1月28日，房产税征收试点工作在上海、重庆正式启动。沪渝房产税征收试点，对发挥税收的宏观调控、调节社会分配作用意义重大。本文针对沪渝房产税征收试点，从税收法定主义的视角进行探讨，旨在为我国房产税改革提出建议。
关键词 房产税 税收法定主义 房地产市场
作者简介：王起国、冯强，西南政法大学法律硕士学院法律硕士。
中图分类号：D922.2 文献标识码：A 文章编号：1009-0592(2012)02-115-02
随着房房价的不断上涨，我国政府出台了一系列的调控政策，但房地产市场形势依然严峻，房价似乎越调越涨。在这种背景下，2011年1月28日，房产税征收试点工作在上海、重庆正式启动。应当承认，上海市、重庆市（简称“沪渝”）通过开征房产税对房地产市场进行调控意义重大；然而，笔者认为，这一举措并未完全遵循税收法定主义的理念。
一、沪渝开征房产税
（一）沪渝房产税出台的背景及过程
国家为了加强对房地产市场的调控，遏制飞涨的房价，出台了一系列政策措施。然而，房价却偏偏背离调控预期，陷入了久调不下的泥潭。2010年3月份，全国房屋销售价格同比涨幅高达11.7%，达到了2008年以来的顶峰。①面对这种复杂而又扑朔迷离的形势，国务院于2010年5月31日同意了国家发展和改革委员会《关于2010年深化经济体制改革重点工作的意见》。该《意见》提出，要出台资源税改革方案，逐步推进房产税改革。
2010年9月29日，国务院明确提出加快推进房产税改革试点工作，并逐步扩大到全国。
2011年1月6日，知情人士称，重庆是最早向国务院上报房产税改革试点方案的城市，中央同时批复了重庆和上海两个城市的房产税试点方案。
2011年1月17日，国务院发布《关于废止和修改部分行政法规的决定》，其中，《决定》第76条提到：将《中华人民共和国房产税暂行条例》第八条中的“《中华人民共和国税收征收管理暂行条例》”修改为“《中华人民共和国税收征收管理法》”。
2011年1月27日，上海市发布《上海市开展对部分个人住房征收房产税试点的暂行办法》，决定自2011年1月28日起，正式启动房产税改革试点工作。
2011年1月27日，重庆市公布了《重庆市个人住房房产税征收管理实施细则》与《重庆市人民政府关于进行对部分个人住房征收房产税改革试点的暂行办法》。②
二、沪渝开征房产税的法学分析
可以肯定的是，沪渝开征房产税，对加快推进我国房产税改革，发挥税收的宏观调控功能，促进社会财富的公平合理分配意义重大。但沪渝房产税征收试点也并非获得了人们的广泛认可。实务界与理论界都对沪渝房产税试点进行了积极的讨论，针对这一措施，提出了真知灼见。其中，上海律师协会税法研究委员会主任严锡忠也指出，沪渝房产税改革试点有违合法性。③对于沪渝房产税改革试点，笔者虽然对其预期的效果是可以肯定的，但也感到此次试点略有不足之处。下面，笔者将从税收法定主义的视角对沪渝房产税改革试点展开分析。
（一）沪渝开征房产税的权限
对于沪渝政府开征房产税，应当必须明确的问题是，我国房产税开征的权限是如何划分的，以及沪渝政府有无权限开征房产税。
1.沪渝开征房产税的法律依据
根据我国相关法律规定，沪渝房产税改革试点是有法律依据的。为了在下文展开全面分析，有必要梳理一下我国现行法律法规的相关规定。
2000年我国颁行《立法法》，其中第8条第8款规定：“基本经济制度以及财政、税收、海关、金融和外贸的基本制度”，只能制定法律。由此可见，税收作为在一种制度，只能制定法律。第9条规定：“本法第八条规定的事项尚未制定法律的，全国人民代表大会及其常务委员会有权作出决定，授权国务院可以根据实际需要，对其中的部分事先制定行政法规。”此条款对授权立法做出了规定，然而，其规定相当模糊，在此有必要对以前的授权立法的相关规定进行回溯。1984年9月，全国人民代表大会常务委员会通过了《关于授权国务院改革工商税制发布有关税收条例草案试行的决定》，该《决定》规定：“决定授权国务院在实施国营企业利改税和改革工商税制的过程中，拟定有关税收条例，以草案形式发布试行，再根据试行的经验，加以修订，提请全国人民代表大会常务委员会审议。”1985年，全国人民代表大会通过了《关于授权国务院在经济体制改革和对外开放方面可以制定暂行的规定或者条例的决定》，该《决定》指出，在经济体制改革和对外开放方面，可以制定暂时的规定或条例。从此立法机关将税收立法权部分授予行政机关，这种立法模式就是我们所称的授权立法。1986年9月15日，国务院由此颁布了《中华人民共和国房产税暂行条例》，于同年10月1日施行。《房产税暂行条例》第10条规定：“施行细则由省、自治区、直辖市人民政府制定，抄送财政部备案。”作为被授权机关的国务院又将税收立法权授予省、自治区、直辖市人民政府，这就形成了“转授权”。
根据授权立法的相关规定，没有制定法律的，全国人民代表大会及其常务委员会可以授权国务院根据需要制定行政法规。根据《税收征收管理法》的规定，税收的开征，法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。国务院根据全国人大及其常委会授权制定《中华人民共和国房产税暂行条例》；而根据转授权的相关规定，《中国华人民共和国房产稅暂行条例条例》又将施行细则的制定权转授予省、自治区、直辖市人民政府制定。由此可见，上海市公布的《上海市开展对部分个人住房征收房产税试点的暂行办法》，重庆市公布的《重庆市人民政府关于进行对部分个人住房征收房产税改革试点的暂行办法》、《重庆市个人住房房产税征收管理实施细则》可以视为根据国务院转授权而制定的。所以说，沪渝房产税改革试点与我国现行税收法律、行政法规是相符合的。沪渝开征房产税的依据是国务院的转授权。
2.税收法定主义与沪渝开征房产税
通过上文阐述可以看出，根据我国现行法律法规的相关规定，沪渝政府开征房产税似乎是合法合理的。但问题在于：国务院的这种“转授权”是否符合税收法定主义的理念呢？在此笔者将对此进行深入探讨。
（1）税收法定主义的诠释。关于税收法定主义理念的阐释，在1215年英国《大宪章》中提到：“一切盾金或援助金，如不基于朕之王国的一般评议会的决定，则在朕之王国内不允许课征”。④经过不断的演进，税收法定主义原则已经成为税法的根本原则。税收法定主义，又称为税收法定原则，其基本含义指，税法主体的权利义务必须由法律加以规定，税法的各类构成要素都必须且只能由法律予以明确规定。税收法定主义主要包括三方面的内容：?课税要素法定原则。其内涵是：税种、征税主体、征税对象、计税依据、税率等课税要素，都必须由最高立法机关制定的法律规定。⑤课税要素明确原则。其主旨是：明确性意味着“一切创设捐税义务的法律规定，就其内容、标的、目的及范围必须确定而使税捐义务人可以预测该项税捐负担以及具有计算可能性。”⑥程序法定原则。其具体要求为：税种以及税收要素均须法定程序以法律形式予以确定；非经法定程序并通过法律形式，不得对已有的法定税种及税收要素做出任何变更。
目前，在学术上，我国学者都普遍认可了税收法定主义原则，并在立法和实务工作中发挥着重要作用。⑦目前，我国宪法中并没有对税收法定原则做出明确规定，但其基本精神已经在相关法律法规中有所体现。
（2）沪渝开征房产税对税收法定主义的背离。根据上文对税收法定主义的探讨，笔者认为，沪渝房产税改革试点有违税收法定主义理念的要求。
通过“暂行办法”、“实施细则”调整房产税课税要素，背离税收法定主义理念。根据税收法定主义理念可知，课税要素的的变动，必须通过最高立法机关制定的法律加以规定。而沪渝政府通过《上海市开展对部分个人住房征收房产税试点的暂行办法》和《重庆市人民政府关于进行对部分个人住房征收房产税改革试点的暂行办法》、《重庆市个人住房房产税征收管理实施细则》就改变了税率、课税对象、免税范围，这无疑违反了税收法定主义原则。
转授权违背税收法定主义。根据税收法定主义的要求，只能由国家最高立法机关决定课税要素的变动。转授权使税收立法主体呈现多元化，而多元化的立法主体使行政权力肆意扩张，纳税人的财产权益得不到保障。⑧因此，沪渝政府经国务院转授权而行使税收立法权的做法，严重违背了税收法定主义。
三、相关建议
通过探讨可知，沪渝房产税改革试点在一定程度上违背了税收法定主义原则。沪渝开征房产税暴露了我国税收立法中存在的缺陷。对此，笔者对完善我国税收法制建议如下：
（一）确立税收法定主义，明确税收立法权限
1.确立税收法定主义
税收法定主义的理念虽然在我国《宪法》、《立法法》、《税收征收管理法》中有所贯彻，但税收法定主义在我國的真正确立还任重道远。笔者认为，根据我国的国情，我国采取了分税制改革，自改革以后，授权立法、转授权便一发不可收拾。我国的税收立法也走上了漫长的探索之路。在我国税制改革不断成熟的今天，有必要将税收法定确立为我国说收立法的根本原则。通过对授权立法、转授权加以明确规制，不断确立税收法定主义。
2.明确税收立法权限
最高权力机关立法是税收法定主义的根本要意。但税收法定主义对授权立法做出了积极的肯定。然而，应当进一步强调的是我们应当明确立法权的划分，以确税收立法的权威。由于在国务院制定的税收条例中，明确规定了省、自治区、直辖市人民政府的制定权，这一规定被大肆滥用，便为转授权提供了依据。虽然，我国《立法法》中虽然明确禁止转授权，但国务院转授权的现象仍然存在。对此，国务院应当根据《立法法》的相关规定，根据授权制定行政法规，并在适当的时候使之上升为法律层次，不得将立法权地方政府，从而禁止转授权。
注释：
①李静敏．对我国房产税改革的思考．社会科学家．2010(9)．99．
②佚名．重庆开征个人住房房产税新闻发布会实录．http://hn.house.sina.com.cn/news/2011-01-28/110148572_2.shtml．访问时间．2011-8-21．
③严锡忠．律师：重庆、上海开征房产税法律依据不足．http://news.ifeng.com/mainland/detail_2011_01/27/4488560_2.shtml．访问时间．2011-8-21．
④方睿．论税收法定主义．http://www.cftl.cn/show.asp?a_id=2966．访问时间．2011-8-22．
⑤ 张守文．论税收法定主义．http://www.civillaw.com.cn/article/default.asp?id=16933．访问时间．2011-8-22．
⑥陈清秀．税捐法定主义．载当代公法理论．中国台湾地区：月旦出版公司．1993-598．
⑧王宗涛，陈映川．熊伟教授领衔上书全国人大，房产税改革的合法性受质疑．http://economiclaw.whu.edu.cn/suo/ShowArticle.asp?ArticleID=2447．访问时间．2011-8-24．
关键词 房产税 税收法定主义 房地产市场
作者简介：王起国、冯强，西南政法大学法律硕士学院法律硕士。
中图分类号：D922.2 文献标识码：A 文章编号：1009-0592(2012)02-115-02
随着房房价的不断上涨，我国政府出台了一系列的调控政策，但房地产市场形势依然严峻，房价似乎越调越涨。在这种背景下，2011年1月28日，房产税征收试点工作在上海、重庆正式启动。应当承认，上海市、重庆市（简称“沪渝”）通过开征房产税对房地产市场进行调控意义重大；然而，笔者认为，这一举措并未完全遵循税收法定主义的理念。
一、沪渝开征房产税
（一）沪渝房产税出台的背景及过程
国家为了加强对房地产市场的调控，遏制飞涨的房价，出台了一系列政策措施。然而，房价却偏偏背离调控预期，陷入了久调不下的泥潭。2010年3月份，全国房屋销售价格同比涨幅高达11.7%，达到了2008年以来的顶峰。①面对这种复杂而又扑朔迷离的形势，国务院于2010年5月31日同意了国家发展和改革委员会《关于2010年深化经济体制改革重点工作的意见》。该《意见》提出，要出台资源税改革方案，逐步推进房产税改革。
2010年9月29日，国务院明确提出加快推进房产税改革试点工作，并逐步扩大到全国。
2011年1月6日，知情人士称，重庆是最早向国务院上报房产税改革试点方案的城市，中央同时批复了重庆和上海两个城市的房产税试点方案。
2011年1月17日，国务院发布《关于废止和修改部分行政法规的决定》，其中，《决定》第76条提到：将《中华人民共和国房产税暂行条例》第八条中的“《中华人民共和国税收征收管理暂行条例》”修改为“《中华人民共和国税收征收管理法》”。
2011年1月27日，上海市发布《上海市开展对部分个人住房征收房产税试点的暂行办法》，决定自2011年1月28日起，正式启动房产税改革试点工作。
2011年1月27日，重庆市公布了《重庆市个人住房房产税征收管理实施细则》与《重庆市人民政府关于进行对部分个人住房征收房产税改革试点的暂行办法》。②
二、沪渝开征房产税的法学分析
可以肯定的是，沪渝开征房产税，对加快推进我国房产税改革，发挥税收的宏观调控功能，促进社会财富的公平合理分配意义重大。但沪渝房产税征收试点也并非获得了人们的广泛认可。实务界与理论界都对沪渝房产税试点进行了积极的讨论，针对这一措施，提出了真知灼见。其中，上海律师协会税法研究委员会主任严锡忠也指出，沪渝房产税改革试点有违合法性。③对于沪渝房产税改革试点，笔者虽然对其预期的效果是可以肯定的，但也感到此次试点略有不足之处。下面，笔者将从税收法定主义的视角对沪渝房产税改革试点展开分析。
（一）沪渝开征房产税的权限
对于沪渝政府开征房产税，应当必须明确的问题是，我国房产税开征的权限是如何划分的，以及沪渝政府有无权限开征房产税。
1.沪渝开征房产税的法律依据
根据我国相关法律规定，沪渝房产税改革试点是有法律依据的。为了在下文展开全面分析，有必要梳理一下我国现行法律法规的相关规定。
2000年我国颁行《立法法》，其中第8条第8款规定：“基本经济制度以及财政、税收、海关、金融和外贸的基本制度”，只能制定法律。由此可见，税收作为在一种制度，只能制定法律。第9条规定：“本法第八条规定的事项尚未制定法律的，全国人民代表大会及其常务委员会有权作出决定，授权国务院可以根据实际需要，对其中的部分事先制定行政法规。”此条款对授权立法做出了规定，然而，其规定相当模糊，在此有必要对以前的授权立法的相关规定进行回溯。1984年9月，全国人民代表大会常务委员会通过了《关于授权国务院改革工商税制发布有关税收条例草案试行的决定》，该《决定》规定：“决定授权国务院在实施国营企业利改税和改革工商税制的过程中，拟定有关税收条例，以草案形式发布试行，再根据试行的经验，加以修订，提请全国人民代表大会常务委员会审议。”1985年，全国人民代表大会通过了《关于授权国务院在经济体制改革和对外开放方面可以制定暂行的规定或者条例的决定》，该《决定》指出，在经济体制改革和对外开放方面，可以制定暂时的规定或条例。从此立法机关将税收立法权部分授予行政机关，这种立法模式就是我们所称的授权立法。1986年9月15日，国务院由此颁布了《中华人民共和国房产税暂行条例》，于同年10月1日施行。《房产税暂行条例》第10条规定：“施行细则由省、自治区、直辖市人民政府制定，抄送财政部备案。”作为被授权机关的国务院又将税收立法权授予省、自治区、直辖市人民政府，这就形成了“转授权”。
根据授权立法的相关规定，没有制定法律的，全国人民代表大会及其常务委员会可以授权国务院根据需要制定行政法规。根据《税收征收管理法》的规定，税收的开征，法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。国务院根据全国人大及其常委会授权制定《中华人民共和国房产税暂行条例》；而根据转授权的相关规定，《中国华人民共和国房产稅暂行条例条例》又将施行细则的制定权转授予省、自治区、直辖市人民政府制定。由此可见，上海市公布的《上海市开展对部分个人住房征收房产税试点的暂行办法》，重庆市公布的《重庆市人民政府关于进行对部分个人住房征收房产税改革试点的暂行办法》、《重庆市个人住房房产税征收管理实施细则》可以视为根据国务院转授权而制定的。所以说，沪渝房产税改革试点与我国现行税收法律、行政法规是相符合的。沪渝开征房产税的依据是国务院的转授权。
2.税收法定主义与沪渝开征房产税
通过上文阐述可以看出，根据我国现行法律法规的相关规定，沪渝政府开征房产税似乎是合法合理的。但问题在于：国务院的这种“转授权”是否符合税收法定主义的理念呢？在此笔者将对此进行深入探讨。
（1）税收法定主义的诠释。关于税收法定主义理念的阐释，在1215年英国《大宪章》中提到：“一切盾金或援助金，如不基于朕之王国的一般评议会的决定，则在朕之王国内不允许课征”。④经过不断的演进，税收法定主义原则已经成为税法的根本原则。税收法定主义，又称为税收法定原则，其基本含义指，税法主体的权利义务必须由法律加以规定，税法的各类构成要素都必须且只能由法律予以明确规定。税收法定主义主要包括三方面的内容：?课税要素法定原则。其内涵是：税种、征税主体、征税对象、计税依据、税率等课税要素，都必须由最高立法机关制定的法律规定。⑤课税要素明确原则。其主旨是：明确性意味着“一切创设捐税义务的法律规定，就其内容、标的、目的及范围必须确定而使税捐义务人可以预测该项税捐负担以及具有计算可能性。”⑥程序法定原则。其具体要求为：税种以及税收要素均须法定程序以法律形式予以确定；非经法定程序并通过法律形式，不得对已有的法定税种及税收要素做出任何变更。
目前，在学术上，我国学者都普遍认可了税收法定主义原则，并在立法和实务工作中发挥着重要作用。⑦目前，我国宪法中并没有对税收法定原则做出明确规定，但其基本精神已经在相关法律法规中有所体现。
（2）沪渝开征房产税对税收法定主义的背离。根据上文对税收法定主义的探讨，笔者认为，沪渝房产税改革试点有违税收法定主义理念的要求。
通过“暂行办法”、“实施细则”调整房产税课税要素，背离税收法定主义理念。根据税收法定主义理念可知，课税要素的的变动，必须通过最高立法机关制定的法律加以规定。而沪渝政府通过《上海市开展对部分个人住房征收房产税试点的暂行办法》和《重庆市人民政府关于进行对部分个人住房征收房产税改革试点的暂行办法》、《重庆市个人住房房产税征收管理实施细则》就改变了税率、课税对象、免税范围，这无疑违反了税收法定主义原则。
转授权违背税收法定主义。根据税收法定主义的要求，只能由国家最高立法机关决定课税要素的变动。转授权使税收立法主体呈现多元化，而多元化的立法主体使行政权力肆意扩张，纳税人的财产权益得不到保障。⑧因此，沪渝政府经国务院转授权而行使税收立法权的做法，严重违背了税收法定主义。
三、相关建议
通过探讨可知，沪渝房产税改革试点在一定程度上违背了税收法定主义原则。沪渝开征房产税暴露了我国税收立法中存在的缺陷。对此，笔者对完善我国税收法制建议如下：
（一）确立税收法定主义，明确税收立法权限
1.确立税收法定主义
税收法定主义的理念虽然在我国《宪法》、《立法法》、《税收征收管理法》中有所贯彻，但税收法定主义在我國的真正确立还任重道远。笔者认为，根据我国的国情，我国采取了分税制改革，自改革以后，授权立法、转授权便一发不可收拾。我国的税收立法也走上了漫长的探索之路。在我国税制改革不断成熟的今天，有必要将税收法定确立为我国说收立法的根本原则。通过对授权立法、转授权加以明确规制，不断确立税收法定主义。
2.明确税收立法权限
最高权力机关立法是税收法定主义的根本要意。但税收法定主义对授权立法做出了积极的肯定。然而，应当进一步强调的是我们应当明确立法权的划分，以确税收立法的权威。由于在国务院制定的税收条例中，明确规定了省、自治区、直辖市人民政府的制定权，这一规定被大肆滥用，便为转授权提供了依据。虽然，我国《立法法》中虽然明确禁止转授权，但国务院转授权的现象仍然存在。对此，国务院应当根据《立法法》的相关规定，根据授权制定行政法规，并在适当的时候使之上升为法律层次，不得将立法权地方政府，从而禁止转授权。
注释：
①李静敏．对我国房产税改革的思考．社会科学家．2010(9)．99．
②佚名．重庆开征个人住房房产税新闻发布会实录．http://hn.house.sina.com.cn/news/2011-01-28/110148572_2.shtml．访问时间．2011-8-21．
③严锡忠．律师：重庆、上海开征房产税法律依据不足．http://news.ifeng.com/mainland/detail_2011_01/27/4488560_2.shtml．访问时间．2011-8-21．
④方睿．论税收法定主义．http://www.cftl.cn/show.asp?a_id=2966．访问时间．2011-8-22．
⑤ 张守文．论税收法定主义．http://www.civillaw.com.cn/article/default.asp?id=16933．访问时间．2011-8-22．
⑥陈清秀．税捐法定主义．载当代公法理论．中国台湾地区：月旦出版公司．1993-598．
⑧王宗涛，陈映川．熊伟教授领衔上书全国人大，房产税改革的合法性受质疑．http://economiclaw.whu.edu.cn/suo/ShowArticle.asp?ArticleID=2447．访问时间．2011-8-24．