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摘 要：在当前企业购并、重组频繁发生的情景之下，房地产转让出现的频率也较高。企业转让房地产的过程中，涉及到营业税、土地增值税、所得税、契税等多个税种，与价格之间存在相互影响的关系，涉税分析工作也相对复杂。无论作为资产的出让方，还是受让方都有必要加以重视。如果采用投资入股、企业合并等方式转让房地产，还可以延期纳税、降低税收负担。本文结合两个实际案例，分析房产的相关涉税工作。
关键词：房产涉税 企业处置房产 股权收购 土地作价出资
在当前企业购并、重组频繁发生的情景之下，房地产转让出现的频率也较高。企业转让房地产的过程中，涉及到营业税、土地增值税、所得税、契税等多个税种，与价格之间存在相互影响的关系，涉税分析工作也相对复杂。无论作为资产的出让方，还是受让方都有必要加以重视。如果采用投资入股、企业合并等方式转让房地产，还可以延期纳税、降低税收负担。
下面结合两个实际案例，对相关涉税分析工作做一个说明。
案例一、企业处置房产的涉税分析
1、A企业（注册资本2500万元）拟出售：（1）土地使用权10000㎡，性质为工业用地，使用年限为40年，取得时价格为306.49万元，净值 245.58万元。（2）房屋建筑物14123.90㎡，规划性质为办公及厂房，房产证取得日期20X0年1月，账面房屋建筑物原值为2840.47万元，净值1689.76万元。
2、评估公司初步评估目标公司固定资产—房屋建筑物，无形资产-土地使用权，评估结果5000-6000万元（以下按5500万元测算）。股东权益价值评估结果2800-3600万元（以下按3200万元测算）。
筹划方案一：
A公司直接将房产出售给B公司并办理过户手续，涉及税费如下：
1、补交建设合同成本税、房产税
应税额x8%=2600x8%=208万元。
此案例中A公司由于前期建设成本未足额入账，需通过审计补记账，调整房地产入账的建设成本，完善扩建后未入账的帐外房地产，记账后增加了股东个人为企业垫付资金而形成的负债。调整上年末企业账面固定资产实际未入账价值部分。估计价值在2000-2600万元。（按2600元测算）
2、契税
成交额x3%=5500x3%=165万元。（3%-5%的幅度比例税率）
3、营业税：按成交额x5%=5500x5%=275万元。
4、营业税金及附加
按营业税的10%交纳（各地税务局会有一定比例的浮动）=275x10%=27.5万元。
5、印花税
按出售合同价款的万分之五交纳=5500x0.05%=2.75万元。
6、土地增值税实行四级超率累进税率，如表1：
7、企业所得税：
（营业外收入-营业外支出-亏损-税收额）x25%
（5500-3975.69+66-242-694.75）x25%=587.56x25%=146.89万元
（企业固定资产无形资产账面净值之和3975.69万元，公司当年度净利润66万元，历史亏损-242万元，说明公司可以抵减的成本费用较小，现拟按可以抵减-242+66万元计算、前面计算的各种税之和694.52万元）
8、应交纳的税收总计：
208+165+275+27.5+2.75+224.27+163.39=1065.91万元。
筹划方案二：股权收购
由于A公司不存在其他业务，C公司可收购A公司全部股权。股权收购所涉及的税费较少，可直接获得目标公司的经营平台主体。不过也涉及繁琐的法律等相关问题，本文略去。仅讨论涉税相关问题，涉及税种及税费如下：
1、营业税：无
根据财税【2002】191号文《财政部 国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》的规定，以不动产、无形资产投资入股，参与接受投资方的利润分配，共同承担投资风险的行为不征收营业税。在投资后转让其股权的也不征收营业税。而企业销售不动产、转让无形资产则需要缴纳营业税。
2、土地增值税：无
根据财税字【1995】48号文《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》和财税【2006】21号文《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》的规定：对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以房地产作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。而对于以房地产作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用暂免征收土地增值税的规定。
3、个人所得税。股权转让方，即A公司自然人股东，应按照股本的溢价缴税。即：
增值额=股权转让成交额-初始投资额（实收资本）=3200-2500=700万元
个人所得税=700X20%=140万元
4、印花税：股权的成交额的万分之五交纳，3200*0.05%=1.63万元。
总计纳税349.63万元。
结论：
1、从土地房产处置方的角度，明显可以看出通过股权转让的方式应缴纳税额要远低于资产出售的方式。两者之差为1065.91-349.63=716.28万元，比例达到3：1。
2、股权转让的方式可以省掉契税、营业税、营业税金及附加、土地增值税。
3、股权转让的方式如果出资方不全部是自然人，也会涉及企业所得税，这与溢价有关，如果股权溢价与土地溢价相等。企业执行25%的企业所得税的税率则要比个人所得税高五个百分点。具体与企业执行的企业所得税税率有关。 案例二、土地作价出资的涉税分析
D公司拟对E公司实施并购重组，方案是双方共通过成立新公司F，D公司以现金或股权置换方式出资，E公司以其名下土地所有权作价出资，土地所有权变更到F公司。
D、E、F公司各应缴纳税种如下。（参见表4）
1、营业税
由于投资方（D公司、E公司）参与接受投资方（F公司）的利润分配，共同承担投资风险，D、E均不需要交营业税。
2、土地增值税
若接受投资的公司（F公司）不是从事房地产开发，E投资公司转让土地使用权（作价入股）可免征土地增值税。
若接受投资的公司（F公司）从事房地产开发：（一）对取得土地或房地产使用权后，未进行开发即转让的，计算其增值额时，只允许扣除取得土地使用权时支付的地价款，交纳的有关费用，以及在转让环节缴纳的税金。（二）对取得土地使用权后投入资金，将生地变为熟地转让的，计算其增值额时，允许扣除取得土地使用权时支付的地价款、交纳的有关费用，和开发土地所需成本再加计开发成本的20 %以及在转让环节缴纳的税金。”等相关规定计算缴纳土地增值税。
3、企业所得税
E公司以土地使用权投资给接受投资公司（F公司），投资公司转让土地使用权应视同销售，应该缴纳企业所得税。根据《企业所得税法》第八条的规定，投资公司取得土地的成本、税金等费用可按规定在税前扣除。
D公司如果以股权置换方式出资，溢价部分要缴纳企业所得税或个人所得税，视D公司出资人性质而定。
4、印花税
土地使用权转让双方（E、F公司）均需缴纳，按产权转移书据（合同）所载金额缴纳万分之五的印花税。
5、契税
按成交价格（合同）缴纳契税（实行3%-5%的幅度比例税率）。由受让方（F公司）承担。
需要说明，如果土地使用权变更到D公司，那么新成立的F公司也不用缴纳土地增值税。依据是《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字【1995】48号）第三条关于企业兼并转让房地产的征免税问题规定：在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。同一控制下内部转移也不用缴纳。如果转让给第三方，则应缴纳。
结论：
如果D公司不是对E公司实施并购，仅仅是受让E公司的土地所有权，成立新公司也是常用的税务筹划方案。
关键词：房产涉税 企业处置房产 股权收购 土地作价出资
在当前企业购并、重组频繁发生的情景之下，房地产转让出现的频率也较高。企业转让房地产的过程中，涉及到营业税、土地增值税、所得税、契税等多个税种，与价格之间存在相互影响的关系，涉税分析工作也相对复杂。无论作为资产的出让方，还是受让方都有必要加以重视。如果采用投资入股、企业合并等方式转让房地产，还可以延期纳税、降低税收负担。
下面结合两个实际案例，对相关涉税分析工作做一个说明。
案例一、企业处置房产的涉税分析
1、A企业（注册资本2500万元）拟出售：（1）土地使用权10000㎡，性质为工业用地，使用年限为40年，取得时价格为306.49万元，净值 245.58万元。（2）房屋建筑物14123.90㎡，规划性质为办公及厂房，房产证取得日期20X0年1月，账面房屋建筑物原值为2840.47万元，净值1689.76万元。
2、评估公司初步评估目标公司固定资产—房屋建筑物，无形资产-土地使用权，评估结果5000-6000万元（以下按5500万元测算）。股东权益价值评估结果2800-3600万元（以下按3200万元测算）。
筹划方案一：
A公司直接将房产出售给B公司并办理过户手续，涉及税费如下：
1、补交建设合同成本税、房产税
应税额x8%=2600x8%=208万元。
此案例中A公司由于前期建设成本未足额入账，需通过审计补记账，调整房地产入账的建设成本，完善扩建后未入账的帐外房地产，记账后增加了股东个人为企业垫付资金而形成的负债。调整上年末企业账面固定资产实际未入账价值部分。估计价值在2000-2600万元。（按2600元测算）
2、契税
成交额x3%=5500x3%=165万元。（3%-5%的幅度比例税率）
3、营业税：按成交额x5%=5500x5%=275万元。
4、营业税金及附加
按营业税的10%交纳（各地税务局会有一定比例的浮动）=275x10%=27.5万元。
5、印花税
按出售合同价款的万分之五交纳=5500x0.05%=2.75万元。
6、土地增值税实行四级超率累进税率，如表1：
7、企业所得税：
（营业外收入-营业外支出-亏损-税收额）x25%
（5500-3975.69+66-242-694.75）x25%=587.56x25%=146.89万元
（企业固定资产无形资产账面净值之和3975.69万元，公司当年度净利润66万元，历史亏损-242万元，说明公司可以抵减的成本费用较小，现拟按可以抵减-242+66万元计算、前面计算的各种税之和694.52万元）
8、应交纳的税收总计：
208+165+275+27.5+2.75+224.27+163.39=1065.91万元。
筹划方案二：股权收购
由于A公司不存在其他业务，C公司可收购A公司全部股权。股权收购所涉及的税费较少，可直接获得目标公司的经营平台主体。不过也涉及繁琐的法律等相关问题，本文略去。仅讨论涉税相关问题，涉及税种及税费如下：
1、营业税：无
根据财税【2002】191号文《财政部 国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》的规定，以不动产、无形资产投资入股，参与接受投资方的利润分配，共同承担投资风险的行为不征收营业税。在投资后转让其股权的也不征收营业税。而企业销售不动产、转让无形资产则需要缴纳营业税。
2、土地增值税：无
根据财税字【1995】48号文《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》和财税【2006】21号文《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》的规定：对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以房地产作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。而对于以房地产作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用暂免征收土地增值税的规定。
3、个人所得税。股权转让方，即A公司自然人股东，应按照股本的溢价缴税。即：
增值额=股权转让成交额-初始投资额（实收资本）=3200-2500=700万元
个人所得税=700X20%=140万元
4、印花税：股权的成交额的万分之五交纳，3200*0.05%=1.63万元。
总计纳税349.63万元。
结论：
1、从土地房产处置方的角度，明显可以看出通过股权转让的方式应缴纳税额要远低于资产出售的方式。两者之差为1065.91-349.63=716.28万元，比例达到3：1。
2、股权转让的方式可以省掉契税、营业税、营业税金及附加、土地增值税。
3、股权转让的方式如果出资方不全部是自然人，也会涉及企业所得税，这与溢价有关，如果股权溢价与土地溢价相等。企业执行25%的企业所得税的税率则要比个人所得税高五个百分点。具体与企业执行的企业所得税税率有关。 案例二、土地作价出资的涉税分析
D公司拟对E公司实施并购重组，方案是双方共通过成立新公司F，D公司以现金或股权置换方式出资，E公司以其名下土地所有权作价出资，土地所有权变更到F公司。
D、E、F公司各应缴纳税种如下。（参见表4）
1、营业税
由于投资方（D公司、E公司）参与接受投资方（F公司）的利润分配，共同承担投资风险，D、E均不需要交营业税。
2、土地增值税
若接受投资的公司（F公司）不是从事房地产开发，E投资公司转让土地使用权（作价入股）可免征土地增值税。
若接受投资的公司（F公司）从事房地产开发：（一）对取得土地或房地产使用权后，未进行开发即转让的，计算其增值额时，只允许扣除取得土地使用权时支付的地价款，交纳的有关费用，以及在转让环节缴纳的税金。（二）对取得土地使用权后投入资金，将生地变为熟地转让的，计算其增值额时，允许扣除取得土地使用权时支付的地价款、交纳的有关费用，和开发土地所需成本再加计开发成本的20 %以及在转让环节缴纳的税金。”等相关规定计算缴纳土地增值税。
3、企业所得税
E公司以土地使用权投资给接受投资公司（F公司），投资公司转让土地使用权应视同销售，应该缴纳企业所得税。根据《企业所得税法》第八条的规定，投资公司取得土地的成本、税金等费用可按规定在税前扣除。
D公司如果以股权置换方式出资，溢价部分要缴纳企业所得税或个人所得税，视D公司出资人性质而定。
4、印花税
土地使用权转让双方（E、F公司）均需缴纳，按产权转移书据（合同）所载金额缴纳万分之五的印花税。
5、契税
按成交价格（合同）缴纳契税（实行3%-5%的幅度比例税率）。由受让方（F公司）承担。
需要说明，如果土地使用权变更到D公司，那么新成立的F公司也不用缴纳土地增值税。依据是《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字【1995】48号）第三条关于企业兼并转让房地产的征免税问题规定：在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。同一控制下内部转移也不用缴纳。如果转让给第三方，则应缴纳。
结论：
如果D公司不是对E公司实施并购，仅仅是受让E公司的土地所有权，成立新公司也是常用的税务筹划方案。