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摘要：从实行“营改增”的现状来看，企业的税收负担变化不一，上海和湖北超过一半的交通运输试点企业税负增加，小规模交通运输企业税负减少。本文从可抵扣成本、利用自由车辆从事货物运输企业和税率三个方面对造成交通运输业税负增加进行原因分析，在此基础上提出进一步扩大“增值税”试点范围、设置财政专项补贴和完善规范增值税发票管理制度的建议。
关键词：营业税；增值税；交通运输业
自2012年1月1日在上海交通运输业和部分现代服务业率先试行“营改增”后，北京市在2012年9月1日，江苏省、安徽省在2012年10月1日，福建省、广东省在2012年11月1日，天津市、浙江省、湖北省在2012年12月1日开始陆续实行“营改增”。随着改革的深入推广，到2013年8月1日，“营改增”已经在全国范围内展开。
一、我国主要地区实行“营改增”的现状
由于各省市实施“营改增”的时间不一样，目前可以了解到的交通运输业实施“营改增”的现状也各不一样。对于“营改增”的现状分析，本文选择已实行“营改增”的地区省市作为现状分析对象。这些省市分别代表北部、东部、中部和南部四个地区。其中北部地区以北京市为代表；东部地区以上海市为代表；中部地区以湖北省为代表，南部以广东省为代表。
（一）北京市交通运输业税负下降30.3%
北京纳入“营改增”范围的企业共有25.7万户，其中一般纳税人5.4万户，小规模纳税人20.3万户。研发和技术服务、文化创意服务、鉴证咨询服务这三个行业户数占比最高，分别为29.7%、29.5%和22.1%，三者合计占比超过81%。在大半年的试点工作中，“营改增”效果非常明显，总体可以概括为以下两点。
1. 实行“营改增”的企业总体税负下降。北京一般纳税人和小规模纳税人试点企业，今年1月至5月改征增值税累计减税57.7亿元，总体税负下降40.5%。
2. 交通运输业税收负担下降的幅度小于大部分实行“营改增”的服务业。对于实行“营改增”企业分行业来看：交通运输服务减税2.4亿元，税负下降30.3%；研发和技术服务减税10亿元，税负下降40.1%；信息技术服务减税9.3亿无，税负下降41.9%；文化创意服务减税23.9亿元，税负下降45.6%；物流辅助服务减税5.2亿元，税负下降64.8%；有形运输产租赁减税2.6亿元，税负下降57.9%；鉴证咨询服务减税4.3亿元，税负下降19.2%。
（二）上海市58.6%的交通运输企业反映税负增加
上海在2012年1月1日已开展“营改增”试点改革。作为最早实行“营改增”的地区，数据资料已比较成熟。国家统计局也对上海市“营改增”的实施效果进行了统计，可以概括为以下几点。
1.多数企业税负明显减轻。有64.1%的受访企业税负减轻或基本不变，24.2%的企业税负下降超过30%。小规模纳税人企业全部实现减负，其中48%的企业税负下降超过40%。这次“营改增”试点涉及的行业中，物流辅助服务业和有形动产租赁服务业受惠最多，分别有82.4%和81.3%受访企业的税负减轻。
2.仍有部分企业反映税负增加。调查发现，有35.9%的受访企业反映税负增加。交通运输业和鉴证咨询服务业受影响较大，有58.6%的交通运输业受访企业税负增加。43.4%的信息技术服务业、文化创意服务业、鉴证咨询服务业受访企业税负增加。
（三）湖北省65%的交通运输企业税负增加
湖北省在2012年12月1日开始实行“营改增”，从其首个申报期的申报缴纳税情况来看，总体效果可以概括为以下几点。
1.税负下降幅度明显。自从试点以来，湖北省交通运输业和部分现代服务业总体上降低税负效果显现，特别是小规模纳税人税负下降明显，其中现代服务业小规模纳税人税负下降40%。根据统计数据显示，2013年1月份，湖北省“营改增”试点小规模纳税人与按照原营业税率征收营业税相比，减收税款4043万元，下降36.03%，其中现代服务业小规模纳税人减收3996万元，下降41.65%。
2.仍有企业反映税负增加。交通运输业增收2006万元，增幅45.5%；现代服务业减收1528万元，下降15.9%。在682户交通运输业户一般纳税人中，有239户税负下降，占35%；有442户税负增加，占65%。
（四）广东省税负明显减轻
从广东省实行“营改增”的几个月看来，广东省纳入“营改增”范围的纳税人共有31.07万户，减税面达到97.5%，试点纳税人净减税54.8亿元，税负整体减轻28%，其中占试点户数超过80%的服务业小规模纳税人税负下降近40%，税负明显减轻。此外，试点对制造业和非试点地区产生减税的溢出交应，累计减税达到89.2亿元，但是交通运输业和部分现代服务业税负的具体变化无法判断。
（五）实施“营改增”的现状小结
从四个地区总的实施情况看，各地实行“营改增”既表现出相同点又存在差异。相同点就是各地在“营改增”后税负总体上是下降的，尤其试点行业的下游企业减负效果非常明显。下游企业减轻税负之后，产业链条延伸就更加流畅。差异就是各地交通运输业在“营改增”后税负变化幅度各不相同，特别是交通运输业的税收负担有增有减。由于增值税计算是销项减进项，确实存在税负不降反升的情况。以下就交通运输业税收负担增加的情况进行具体的分析。
二、交通运输业“营改增”税负增加的原因
（一）部分交通运输业一般纳税人增值税可抵扣进项税太少
对于增值税一般纳税人，其应税额就是当期的销项税额抵扣当期进项税额后的余额。进项税额的多少，直接关系到最终纳税额的多少。在交通运输业的各项营运成本中，新购车辆、车辆维修、燃油等支出能进行进项税抵扣，占营运成本比重较大的人工费、路桥费、保险费等支出，均不属于抵扣范围。进项税额太少导致应税额过多，最终推高税负，这也是目前上海市和湖北省在试点过程中遇到的最大难题。 （二）存在一定数量的利用自由车辆从事货物运输的企业
“营改增”试点对民营物流企业影响非常大，一方面它们要为上游企业开具增值税专用发票，另一方面它们的进项缺少可以用来抵扣的发票，如现在很多加油站等企业并不能按照规定开具增值税专用发票，运输司机无法获得可抵扣进项税额的增值税专用发票。进项税额不能抵扣，就会使得增值税征收过程中抵扣链条中断，税负增加。
（三）交通运输业一般纳税人税率增加
交通运输业试点前的营业税税率为3%，按照税负基本不变的原则，试点后企业的实际税率也不得高于3%，因此将增值税一般纳税人税率定为11%，进项税率必须要保持在8%以上才会降低税收负担。但进项税不是人为所能控制的，企业可抵扣项目不足时，税率增加就会导致企业税收负担的增加。
三、降低交通运输业税收负担的政策建议
针对上述交通运输业“营改增”后税收负担增加的原因，本文提出以下建议。
（一）进一步扩大“营改增”的范围
增值税税率增加是造成企业税收负担增加的一个因素，但考虑改变交通运输业增值税税率的可能性比较小，本文就从增值税可抵扣成本方面提出相关建议。增值税“税收中性”特性的发挥在很大程度上依赖于增值税是销项税额减去进项税额得出，即各个环节是环环抵扣。而实行“营改增”的行业如果没有形成衔接，就会出现未施行“营改增”的行业不能开具增值税专用发票，购买这些行业的服务和产品的企业无法抵扣税款而减税的现象，这一点在交通运输业较为明显。扩大“营改增”的范围能够从根本上解决交通运输业可抵扣成本范围较少的问题，从而最终减轻交通运输业的税收负担。
（二）对税负增加的企业予以一定程度的财政补贴
目前，实行“营改增”的部分地区对实行“营改增”税负增加的企业给予财政补贴。例如，无锡宜兴4家企业已获得128万的财政补贴、天津市政府为“营改增”后税负增加的28户企业拨付资金2073万等。但是，目前财政补贴都是各地方政府自行实施，全国并没有统一的政策，从而就会造成政策混乱、没有统一标准、不易监察管理等问题。因此本文认为可以设置“营业税改征增值税专项扶持基金”，对实行“营改增”后税收负担增加的企业给予一定的财政补贴，或者也可以对实施“营改增”后税收负担超过一定比例的企业实行即征即退等增值税政策。
（三）进一步完善和规范增值税发票管理制度
目前很多增值税纳税人并不能开具规范的增值税专用发票，由此会造成两个问题：一是增值税发票抵扣链条中断，从而使得增值税进项税额不得抵扣，在一定程度上增加企业税收负担；二是影响增值税的征收管理工作，不能开具增值税专用发票，容易产生偷税漏税情况，不利于增值税征收管理工作的顺利开展。因此，进一步完善和规范增值税发票管理制度势在必行。
参考文献：
[1]甘启裕.将交通运输业纳入增值税征收范围的思考[J].税务研究，2011（06）.
[2]魏陆.扩大增值税征收范围改革研究[J].经济问题探索，2011（07）.
[3]贾康.为何我国营业税要改征增值税[J].财会研究，2012（01）.
[4]孙钢.增值税“扩围”的方式选择——基于对行业和体制调整的影响性分析[J].地方财政研究，2011（02）.
[5]邵瑞庆，巫珊玲，劳知雷.交通运输业实行增值税的可行性分析[J].税务研究，2002（10）.
*本文系上海市研究生创新基金项目（项目编号：JWCXSL1202）的研究成果，受上海市一流学科项目（项目编号：S1201YLXK）资助。
（作者单位：上海理工大学管理学院）
关键词：营业税；增值税；交通运输业
自2012年1月1日在上海交通运输业和部分现代服务业率先试行“营改增”后，北京市在2012年9月1日，江苏省、安徽省在2012年10月1日，福建省、广东省在2012年11月1日，天津市、浙江省、湖北省在2012年12月1日开始陆续实行“营改增”。随着改革的深入推广，到2013年8月1日，“营改增”已经在全国范围内展开。
一、我国主要地区实行“营改增”的现状
由于各省市实施“营改增”的时间不一样，目前可以了解到的交通运输业实施“营改增”的现状也各不一样。对于“营改增”的现状分析，本文选择已实行“营改增”的地区省市作为现状分析对象。这些省市分别代表北部、东部、中部和南部四个地区。其中北部地区以北京市为代表；东部地区以上海市为代表；中部地区以湖北省为代表，南部以广东省为代表。
（一）北京市交通运输业税负下降30.3%
北京纳入“营改增”范围的企业共有25.7万户，其中一般纳税人5.4万户，小规模纳税人20.3万户。研发和技术服务、文化创意服务、鉴证咨询服务这三个行业户数占比最高，分别为29.7%、29.5%和22.1%，三者合计占比超过81%。在大半年的试点工作中，“营改增”效果非常明显，总体可以概括为以下两点。
1. 实行“营改增”的企业总体税负下降。北京一般纳税人和小规模纳税人试点企业，今年1月至5月改征增值税累计减税57.7亿元，总体税负下降40.5%。
2. 交通运输业税收负担下降的幅度小于大部分实行“营改增”的服务业。对于实行“营改增”企业分行业来看：交通运输服务减税2.4亿元，税负下降30.3%；研发和技术服务减税10亿元，税负下降40.1%；信息技术服务减税9.3亿无，税负下降41.9%；文化创意服务减税23.9亿元，税负下降45.6%；物流辅助服务减税5.2亿元，税负下降64.8%；有形运输产租赁减税2.6亿元，税负下降57.9%；鉴证咨询服务减税4.3亿元，税负下降19.2%。
（二）上海市58.6%的交通运输企业反映税负增加
上海在2012年1月1日已开展“营改增”试点改革。作为最早实行“营改增”的地区，数据资料已比较成熟。国家统计局也对上海市“营改增”的实施效果进行了统计，可以概括为以下几点。
1.多数企业税负明显减轻。有64.1%的受访企业税负减轻或基本不变，24.2%的企业税负下降超过30%。小规模纳税人企业全部实现减负，其中48%的企业税负下降超过40%。这次“营改增”试点涉及的行业中，物流辅助服务业和有形动产租赁服务业受惠最多，分别有82.4%和81.3%受访企业的税负减轻。
2.仍有部分企业反映税负增加。调查发现，有35.9%的受访企业反映税负增加。交通运输业和鉴证咨询服务业受影响较大，有58.6%的交通运输业受访企业税负增加。43.4%的信息技术服务业、文化创意服务业、鉴证咨询服务业受访企业税负增加。
（三）湖北省65%的交通运输企业税负增加
湖北省在2012年12月1日开始实行“营改增”，从其首个申报期的申报缴纳税情况来看，总体效果可以概括为以下几点。
1.税负下降幅度明显。自从试点以来，湖北省交通运输业和部分现代服务业总体上降低税负效果显现，特别是小规模纳税人税负下降明显，其中现代服务业小规模纳税人税负下降40%。根据统计数据显示，2013年1月份，湖北省“营改增”试点小规模纳税人与按照原营业税率征收营业税相比，减收税款4043万元，下降36.03%，其中现代服务业小规模纳税人减收3996万元，下降41.65%。
2.仍有企业反映税负增加。交通运输业增收2006万元，增幅45.5%；现代服务业减收1528万元，下降15.9%。在682户交通运输业户一般纳税人中，有239户税负下降，占35%；有442户税负增加，占65%。
（四）广东省税负明显减轻
从广东省实行“营改增”的几个月看来，广东省纳入“营改增”范围的纳税人共有31.07万户，减税面达到97.5%，试点纳税人净减税54.8亿元，税负整体减轻28%，其中占试点户数超过80%的服务业小规模纳税人税负下降近40%，税负明显减轻。此外，试点对制造业和非试点地区产生减税的溢出交应，累计减税达到89.2亿元，但是交通运输业和部分现代服务业税负的具体变化无法判断。
（五）实施“营改增”的现状小结
从四个地区总的实施情况看，各地实行“营改增”既表现出相同点又存在差异。相同点就是各地在“营改增”后税负总体上是下降的，尤其试点行业的下游企业减负效果非常明显。下游企业减轻税负之后，产业链条延伸就更加流畅。差异就是各地交通运输业在“营改增”后税负变化幅度各不相同，特别是交通运输业的税收负担有增有减。由于增值税计算是销项减进项，确实存在税负不降反升的情况。以下就交通运输业税收负担增加的情况进行具体的分析。
二、交通运输业“营改增”税负增加的原因
（一）部分交通运输业一般纳税人增值税可抵扣进项税太少
对于增值税一般纳税人，其应税额就是当期的销项税额抵扣当期进项税额后的余额。进项税额的多少，直接关系到最终纳税额的多少。在交通运输业的各项营运成本中，新购车辆、车辆维修、燃油等支出能进行进项税抵扣，占营运成本比重较大的人工费、路桥费、保险费等支出，均不属于抵扣范围。进项税额太少导致应税额过多，最终推高税负，这也是目前上海市和湖北省在试点过程中遇到的最大难题。 （二）存在一定数量的利用自由车辆从事货物运输的企业
“营改增”试点对民营物流企业影响非常大，一方面它们要为上游企业开具增值税专用发票，另一方面它们的进项缺少可以用来抵扣的发票，如现在很多加油站等企业并不能按照规定开具增值税专用发票，运输司机无法获得可抵扣进项税额的增值税专用发票。进项税额不能抵扣，就会使得增值税征收过程中抵扣链条中断，税负增加。
（三）交通运输业一般纳税人税率增加
交通运输业试点前的营业税税率为3%，按照税负基本不变的原则，试点后企业的实际税率也不得高于3%，因此将增值税一般纳税人税率定为11%，进项税率必须要保持在8%以上才会降低税收负担。但进项税不是人为所能控制的，企业可抵扣项目不足时，税率增加就会导致企业税收负担的增加。
三、降低交通运输业税收负担的政策建议
针对上述交通运输业“营改增”后税收负担增加的原因，本文提出以下建议。
（一）进一步扩大“营改增”的范围
增值税税率增加是造成企业税收负担增加的一个因素，但考虑改变交通运输业增值税税率的可能性比较小，本文就从增值税可抵扣成本方面提出相关建议。增值税“税收中性”特性的发挥在很大程度上依赖于增值税是销项税额减去进项税额得出，即各个环节是环环抵扣。而实行“营改增”的行业如果没有形成衔接，就会出现未施行“营改增”的行业不能开具增值税专用发票，购买这些行业的服务和产品的企业无法抵扣税款而减税的现象，这一点在交通运输业较为明显。扩大“营改增”的范围能够从根本上解决交通运输业可抵扣成本范围较少的问题，从而最终减轻交通运输业的税收负担。
（二）对税负增加的企业予以一定程度的财政补贴
目前，实行“营改增”的部分地区对实行“营改增”税负增加的企业给予财政补贴。例如，无锡宜兴4家企业已获得128万的财政补贴、天津市政府为“营改增”后税负增加的28户企业拨付资金2073万等。但是，目前财政补贴都是各地方政府自行实施，全国并没有统一的政策，从而就会造成政策混乱、没有统一标准、不易监察管理等问题。因此本文认为可以设置“营业税改征增值税专项扶持基金”，对实行“营改增”后税收负担增加的企业给予一定的财政补贴，或者也可以对实施“营改增”后税收负担超过一定比例的企业实行即征即退等增值税政策。
（三）进一步完善和规范增值税发票管理制度
目前很多增值税纳税人并不能开具规范的增值税专用发票，由此会造成两个问题：一是增值税发票抵扣链条中断，从而使得增值税进项税额不得抵扣，在一定程度上增加企业税收负担；二是影响增值税的征收管理工作，不能开具增值税专用发票，容易产生偷税漏税情况，不利于增值税征收管理工作的顺利开展。因此，进一步完善和规范增值税发票管理制度势在必行。
参考文献：
[1]甘启裕.将交通运输业纳入增值税征收范围的思考[J].税务研究，2011（06）.
[2]魏陆.扩大增值税征收范围改革研究[J].经济问题探索，2011（07）.
[3]贾康.为何我国营业税要改征增值税[J].财会研究，2012（01）.
[4]孙钢.增值税“扩围”的方式选择——基于对行业和体制调整的影响性分析[J].地方财政研究，2011（02）.
[5]邵瑞庆，巫珊玲，劳知雷.交通运输业实行增值税的可行性分析[J].税务研究，2002（10）.
*本文系上海市研究生创新基金项目（项目编号：JWCXSL1202）的研究成果，受上海市一流学科项目（项目编号：S1201YLXK）资助。
（作者单位：上海理工大学管理学院）