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[摘要] 目前我国的会计准则对商家的各种促销方式下的会计处理没有明确而具体的规定,企业采用的会计处理也不尽相同。本文试图通过案例对各种促销方式的会计处理和税务处理进行探讨,以便读者具体应用。
[关键词] 促销会计处理税务处理方式选择
随着商品经济的发展,商家为了刺激消费,采取了形式多样的促销手段,让利促销是商业企业在零售环节常用的销售策略,那么各种促销方式下应如何进行会计处理,目前我国的会计准则并没有明确而具体的规定,企业采用的会计处理也不尽相同。到底什么样的促销方式对商家更有利?本文试图通过案例对各种促销方式的会计处理和税务处理进行探讨,以便读者具体应用。假设案例中涉及的商场为增值税一般纳税人,经营的商品可以取得增值税进项发票,假设销售商品未发生销售费用。
一、折扣销售
打折销售是一种简单、直接的促销方式,在实际中应用最为广泛,其会计处理和税务处理方法也基本一致,一般不存在争议。
折扣销售是指销货方在销售货物时给与购货方的价格优惠。由于折扣是在实现销售时同时发生的,因此,税法规定,如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的,可按折扣后的余额作为销售额计算增值税;如果将折扣额另开发票,不论其在财务上如何处理,均不得从销售额中减除折扣额。
在实际中,商场在开具销售发票时,一般先填写商品价格,再标明折扣额,最后按商品价格扣除折扣额以后的余额作为实际销售额的顺序开具发票。这样处理符合了税法规定的在同一张发票上注明销售额和折扣额的前提条件,也就可以按照折扣后的销售收入计算缴纳增值税。
[案例1]某商场举办让利活动,将商品打8折销售。某顾客购买了标价为1000元的商品,支付了800元现金,商品的含税进价为700元。
借:库存现金 800
贷:主营业务收入 683.76
应交税费——应交增值税(销项税额) 116.24
借:主营业务成本 598.29
贷:库存商品 598.29
应纳增值税=(800-700)/1.17×17%=14.53元
应纳企业所得税=(800-700)/1.17×25%=21.37元
税后利润=(800-700)/1.17×(1-25%)=64.10元
二、赠物销售
[案例2]某商场举办让利活动,凡是购物满100元者,均可获赠价值20元的商品。某顾客购买了1000元的商品,支付了1000元现金,商品的含税进价为700元。
1.对于正价销售商品的会计处理,
借:库存现金1000
贷:主营业务收入854.70
应交税费——应交增值税(销项税额)145.30
借:主营业务成本598.29
贷:库存商品598.29
2.对于价值200元的赠品的会计处理,
(1)若赠品为厂家提供给商场,赠品不记库存,随商品同进同出即可。赠品不需进行相应的会计处理。
应纳增值税=(1000-700)/1.17×17%=43.59元
应纳企业所得税=(1000-700)/1.17×25%=64.10元
税后利润=(1000-700)/1.17×(1-25%)=192.31元
(2)若赠品为商场自己提供,价值200元赠品的含税进价为140元。
对于这种情况,有一种观点认为这种情况属于捐赠,也常见于一些税务筹划的教材中。持这种观点的人认为根据《增值税暂行条例实施细则》规定,“将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人属于视同销售货物的行为”,认为应该缴纳的增值税=(1000-700)/1.17×17% (200-140)/1.17×17%=52.31元。
但是,在这里,随货赠送是有前提条件的,即只有购买商家的商品才能领取赠品,所以,随货赠送不是一般意义上的无偿赠送。既然不属于无偿赠送行为,也就不应该依据上述规定视同销售缴纳增值税。《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号)第三条明确规定,“企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的,不属于捐赠,应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。”也就是说,在企业所得税法中,是将随货赠送的赠品视同捆绑销售看待的,该笔交易中,商家所取得的含税收入1000元是“销售商品”与“赠品”的总和,对应的含税成本是840元。从中可以看出,“买一赠一”的行为实质上属于降价销售,应按照实际取得的销售收入计算缴纳增值税。
结转赠品成本的会计处理,
借:主营业务成本119.66
贷:库存商品119.66
应纳增值税=(1000-700-140)/1.17×17%=23.25元
应纳企业所得税=(1000-700-140)/1.17×25%=34.19元
税后利润=(1000-700-140)/1.17×(1-25%)=102.56元
三、返现销售
[案例3]某商场举办让利活动,凡在本商场一次性购物满100元就返还现金20元,某顾客一次性购买了1000元的商品,实际支付现金800元,商品的含税进价为700元。
对于返现销售,有一种观点认为在这种方式下,返还的现金属于捐赠行为,也常见于一些税务筹划的教材中,不允许在企业所得税前扣除,认为应该缴纳的增值税=(1000-700)/1.17×17%=43.59元。但笔者认为,商场的购物满一定金额就返还现金行为和案例1一样,也属于商业折扣,与案例1相比,只是定率折扣与定额折扣的区别,商场的会计处理和税务处理是相同的。
四、赠券销售
购物赠券是商家为了吸引顾客,在顾客购买一定金额的商品后赠送一定金额的购物券,顾客可以在下次购物时使用此购物券抵减相应数额的现金,购物券必须在指定的期限内使用,活动到期,商家会处理未收回赠券。
(一)购物赠券方式的特点
1.或有性:顾客使用购物券具有不确定性,并不是所有赠送的购物券都会被顾客使用。
2.递延性:顾客在购买商品后取得购物券,并在之后的不确定时间使用该购物券,在取得和使用之间有一个时间过程。
(二)会计处理与税务处理
笔者认为赠券销售的实质是降价销售,在送赠券时,会计处理上应将归属赠券的货款计入“递延收益”,待顾客使用赠券消费时由“递延收益”转为“主营业务收入”。
在税务处理上,赠券销售和赠物销售是类似的,商业企业的“购物返券”行为不是无偿赠送,不能视同销售计算增值税,因此购物返券时应该按照实际取得的现金收入计算增值税。当消费者使用赠券的时候,商家从顾客手中收回的购物券,其收入已在购物返券时体现,不应征收增值税。
[案例4]某商场举办让利活动,凡在本商场一次性购物满100元就赠代金券20元,代金券可以视同现金购买该商场的其他商品。某顾客购买了1000元的商品,商品的含税进价为700元,实际支付现金1000元。
1.顾客首次购物的时候,会计上应按扣除增值税后的赠券金额170.94元 (200/1.17)计入“递延收益”,按683.76元(800/1.17)计入主营业务收入。税法上确认的收入为854.70元(1000/1.17),确认的销项税额为145.30元(1000/1.17×17%)。
会计处理如下:
借:库存现金 1000
贷:主营业务收入683.76
递延收益170.94
应交税费——应交增值税(销项税额)145.30
借:主营业务成本598.29
贷:库存商品598.29
2.顾客持200元赠券再次购物时,将“递延收益”170.94转为收入,按正常销售确认收入,商品含税进价为140元,会计处理如下:
借:递延收益170.94
贷:主营业务收入170.94
借:主营业务成本 119.66
贷:库存商品 119.66
在使用赠券的时候,税法上不需再确认销售收入和销项税额。
企业在首次销售和顾客持赠券销售时总体上的税负如下:
应纳增值税=(1000-700-140)/1.17×17%=23.25元
应纳企业所得税=(1000-700-140)/1.17×25%=34.19元
税后利润=(1000-700-140)/1.17×(1-25%)=102.56元
3.活动结束,如果顾客未使用赠券,将“递延收益”余额转为收入。
借:递延收益170.94
贷:主营业务收入170.94
应纳增值税=(1000-700)/1.17×17%=43.59元
应纳企业所得税=(1000-700)/1.17×25%=64.10元
税后利润=(1000-700)/1.17×(1-25%)=192.31元
五、以旧换新
纳税人采取以旧换新方式销售货物的(金银首饰除外),应按新货物的同期销售价格确定销售额并计算纳税,不得扣减旧货物的收购价格。
在这种销售方式下,销售的商品应当按照销售商品收入的确认条件确认收入,回收的商品作为购进商品处理。
从顾客手中取得的库存商品(旧货)是不可能取得增值税专用发票的,不能确认进项税,假设商家对旧货进行重新加工、修理后销售,按税法规定应该按全部销售额计算交纳增值税,由于购进时没有进项税,旧货价值随着加工修理的进行而转移到产品销售额中,销售时按全部销售额计算交纳17%的增值税,税收负担显然太重。
我国以旧换新这种促销方式主要出现在商品零售环节,得到促销利益的主要是消费者,一般流转税主要适用于经营行为,消费者不会成为流转税的纳税人,以旧换新销售取得的旧货通常不会取得任何发票,会计上作为库存商品入库或者作为费用列支,没有发票,税务机关也不应严格监督。
[案例5]某商场举办让利活动,采取以旧换新方式销售,某顾客购买商品的销售价格为1000元,商品的含税进价为700元,顾客旧货物的价格为200元,实际支付现金800元。
借:库存现金1000
贷:主营业务收入854.70
应交税费——应交增值税(销项税额)145.30
借:主营业务成本598.29
贷:库存商品598.29
购旧货的会计处理为:
借:库存商品200
贷:库存现金200
应纳增值税=(1000-700)/1.17×17%=43.59元
应纳企业所得税=(1000-700)/1.17×25%=64.10元
税后利润=(1000-700)/1.17×(1-25%)=192.31元
六、各种促销方式的选择分析
采用不同的促销方式不仅会计处理与税务处理不同,对商家利润和现金净流量的影响也不同,通过上面的分析可以看出,从税款缴纳的角度分析,选择折扣销售和返现销售方式较好。从税后利润的角度分析,选择赠物销售和赠券销售方式较好,对于以旧换新方式,因为购买消费者的旧货有现金流出,在上面所举的案例中实际的现金净流量为-7.69元(192.31-200)。降低税负不是企业的根本目的,实现现金净流量和利润最大化才是企业进行经营活动的目的,因此,企业应结合企业的实际经营情况,选择赠物销售或者赠券销售。
参考文献:
[1]中华人民共和国财政部.企业会计准则——基本准则[S].2006.
[2]中华人民共和国财政部.企业会计准则——应用指南[S].2006.
[关键词] 促销会计处理税务处理方式选择
随着商品经济的发展,商家为了刺激消费,采取了形式多样的促销手段,让利促销是商业企业在零售环节常用的销售策略,那么各种促销方式下应如何进行会计处理,目前我国的会计准则并没有明确而具体的规定,企业采用的会计处理也不尽相同。到底什么样的促销方式对商家更有利?本文试图通过案例对各种促销方式的会计处理和税务处理进行探讨,以便读者具体应用。假设案例中涉及的商场为增值税一般纳税人,经营的商品可以取得增值税进项发票,假设销售商品未发生销售费用。
一、折扣销售
打折销售是一种简单、直接的促销方式,在实际中应用最为广泛,其会计处理和税务处理方法也基本一致,一般不存在争议。
折扣销售是指销货方在销售货物时给与购货方的价格优惠。由于折扣是在实现销售时同时发生的,因此,税法规定,如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的,可按折扣后的余额作为销售额计算增值税;如果将折扣额另开发票,不论其在财务上如何处理,均不得从销售额中减除折扣额。
在实际中,商场在开具销售发票时,一般先填写商品价格,再标明折扣额,最后按商品价格扣除折扣额以后的余额作为实际销售额的顺序开具发票。这样处理符合了税法规定的在同一张发票上注明销售额和折扣额的前提条件,也就可以按照折扣后的销售收入计算缴纳增值税。
[案例1]某商场举办让利活动,将商品打8折销售。某顾客购买了标价为1000元的商品,支付了800元现金,商品的含税进价为700元。
借:库存现金 800
贷:主营业务收入 683.76
应交税费——应交增值税(销项税额) 116.24
借:主营业务成本 598.29
贷:库存商品 598.29
应纳增值税=(800-700)/1.17×17%=14.53元
应纳企业所得税=(800-700)/1.17×25%=21.37元
税后利润=(800-700)/1.17×(1-25%)=64.10元
二、赠物销售
[案例2]某商场举办让利活动,凡是购物满100元者,均可获赠价值20元的商品。某顾客购买了1000元的商品,支付了1000元现金,商品的含税进价为700元。
1.对于正价销售商品的会计处理,
借:库存现金1000
贷:主营业务收入854.70
应交税费——应交增值税(销项税额)145.30
借:主营业务成本598.29
贷:库存商品598.29
2.对于价值200元的赠品的会计处理,
(1)若赠品为厂家提供给商场,赠品不记库存,随商品同进同出即可。赠品不需进行相应的会计处理。
应纳增值税=(1000-700)/1.17×17%=43.59元
应纳企业所得税=(1000-700)/1.17×25%=64.10元
税后利润=(1000-700)/1.17×(1-25%)=192.31元
(2)若赠品为商场自己提供,价值200元赠品的含税进价为140元。
对于这种情况,有一种观点认为这种情况属于捐赠,也常见于一些税务筹划的教材中。持这种观点的人认为根据《增值税暂行条例实施细则》规定,“将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人属于视同销售货物的行为”,认为应该缴纳的增值税=(1000-700)/1.17×17% (200-140)/1.17×17%=52.31元。
但是,在这里,随货赠送是有前提条件的,即只有购买商家的商品才能领取赠品,所以,随货赠送不是一般意义上的无偿赠送。既然不属于无偿赠送行为,也就不应该依据上述规定视同销售缴纳增值税。《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号)第三条明确规定,“企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的,不属于捐赠,应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。”也就是说,在企业所得税法中,是将随货赠送的赠品视同捆绑销售看待的,该笔交易中,商家所取得的含税收入1000元是“销售商品”与“赠品”的总和,对应的含税成本是840元。从中可以看出,“买一赠一”的行为实质上属于降价销售,应按照实际取得的销售收入计算缴纳增值税。
结转赠品成本的会计处理,
借:主营业务成本119.66
贷:库存商品119.66
应纳增值税=(1000-700-140)/1.17×17%=23.25元
应纳企业所得税=(1000-700-140)/1.17×25%=34.19元
税后利润=(1000-700-140)/1.17×(1-25%)=102.56元
三、返现销售
[案例3]某商场举办让利活动,凡在本商场一次性购物满100元就返还现金20元,某顾客一次性购买了1000元的商品,实际支付现金800元,商品的含税进价为700元。
对于返现销售,有一种观点认为在这种方式下,返还的现金属于捐赠行为,也常见于一些税务筹划的教材中,不允许在企业所得税前扣除,认为应该缴纳的增值税=(1000-700)/1.17×17%=43.59元。但笔者认为,商场的购物满一定金额就返还现金行为和案例1一样,也属于商业折扣,与案例1相比,只是定率折扣与定额折扣的区别,商场的会计处理和税务处理是相同的。
四、赠券销售
购物赠券是商家为了吸引顾客,在顾客购买一定金额的商品后赠送一定金额的购物券,顾客可以在下次购物时使用此购物券抵减相应数额的现金,购物券必须在指定的期限内使用,活动到期,商家会处理未收回赠券。
(一)购物赠券方式的特点
1.或有性:顾客使用购物券具有不确定性,并不是所有赠送的购物券都会被顾客使用。
2.递延性:顾客在购买商品后取得购物券,并在之后的不确定时间使用该购物券,在取得和使用之间有一个时间过程。
(二)会计处理与税务处理
笔者认为赠券销售的实质是降价销售,在送赠券时,会计处理上应将归属赠券的货款计入“递延收益”,待顾客使用赠券消费时由“递延收益”转为“主营业务收入”。
在税务处理上,赠券销售和赠物销售是类似的,商业企业的“购物返券”行为不是无偿赠送,不能视同销售计算增值税,因此购物返券时应该按照实际取得的现金收入计算增值税。当消费者使用赠券的时候,商家从顾客手中收回的购物券,其收入已在购物返券时体现,不应征收增值税。
[案例4]某商场举办让利活动,凡在本商场一次性购物满100元就赠代金券20元,代金券可以视同现金购买该商场的其他商品。某顾客购买了1000元的商品,商品的含税进价为700元,实际支付现金1000元。
1.顾客首次购物的时候,会计上应按扣除增值税后的赠券金额170.94元 (200/1.17)计入“递延收益”,按683.76元(800/1.17)计入主营业务收入。税法上确认的收入为854.70元(1000/1.17),确认的销项税额为145.30元(1000/1.17×17%)。
会计处理如下:
借:库存现金 1000
贷:主营业务收入683.76
递延收益170.94
应交税费——应交增值税(销项税额)145.30
借:主营业务成本598.29
贷:库存商品598.29
2.顾客持200元赠券再次购物时,将“递延收益”170.94转为收入,按正常销售确认收入,商品含税进价为140元,会计处理如下:
借:递延收益170.94
贷:主营业务收入170.94
借:主营业务成本 119.66
贷:库存商品 119.66
在使用赠券的时候,税法上不需再确认销售收入和销项税额。
企业在首次销售和顾客持赠券销售时总体上的税负如下:
应纳增值税=(1000-700-140)/1.17×17%=23.25元
应纳企业所得税=(1000-700-140)/1.17×25%=34.19元
税后利润=(1000-700-140)/1.17×(1-25%)=102.56元
3.活动结束,如果顾客未使用赠券,将“递延收益”余额转为收入。
借:递延收益170.94
贷:主营业务收入170.94
应纳增值税=(1000-700)/1.17×17%=43.59元
应纳企业所得税=(1000-700)/1.17×25%=64.10元
税后利润=(1000-700)/1.17×(1-25%)=192.31元
五、以旧换新
纳税人采取以旧换新方式销售货物的(金银首饰除外),应按新货物的同期销售价格确定销售额并计算纳税,不得扣减旧货物的收购价格。
在这种销售方式下,销售的商品应当按照销售商品收入的确认条件确认收入,回收的商品作为购进商品处理。
从顾客手中取得的库存商品(旧货)是不可能取得增值税专用发票的,不能确认进项税,假设商家对旧货进行重新加工、修理后销售,按税法规定应该按全部销售额计算交纳增值税,由于购进时没有进项税,旧货价值随着加工修理的进行而转移到产品销售额中,销售时按全部销售额计算交纳17%的增值税,税收负担显然太重。
我国以旧换新这种促销方式主要出现在商品零售环节,得到促销利益的主要是消费者,一般流转税主要适用于经营行为,消费者不会成为流转税的纳税人,以旧换新销售取得的旧货通常不会取得任何发票,会计上作为库存商品入库或者作为费用列支,没有发票,税务机关也不应严格监督。
[案例5]某商场举办让利活动,采取以旧换新方式销售,某顾客购买商品的销售价格为1000元,商品的含税进价为700元,顾客旧货物的价格为200元,实际支付现金800元。
借:库存现金1000
贷:主营业务收入854.70
应交税费——应交增值税(销项税额)145.30
借:主营业务成本598.29
贷:库存商品598.29
购旧货的会计处理为:
借:库存商品200
贷:库存现金200
应纳增值税=(1000-700)/1.17×17%=43.59元
应纳企业所得税=(1000-700)/1.17×25%=64.10元
税后利润=(1000-700)/1.17×(1-25%)=192.31元
六、各种促销方式的选择分析
采用不同的促销方式不仅会计处理与税务处理不同,对商家利润和现金净流量的影响也不同,通过上面的分析可以看出,从税款缴纳的角度分析,选择折扣销售和返现销售方式较好。从税后利润的角度分析,选择赠物销售和赠券销售方式较好,对于以旧换新方式,因为购买消费者的旧货有现金流出,在上面所举的案例中实际的现金净流量为-7.69元(192.31-200)。降低税负不是企业的根本目的,实现现金净流量和利润最大化才是企业进行经营活动的目的,因此,企业应结合企业的实际经营情况,选择赠物销售或者赠券销售。
参考文献:
[1]中华人民共和国财政部.企业会计准则——基本准则[S].2006.
[2]中华人民共和国财政部.企业会计准则——应用指南[S].2006.