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【摘 要】此次我国全面推行“营改增”，则是基于增值税监管机制的日益完善以及一定的财政基础，但是全面推行增值税势必对专业人员的需求量更大，对监管机制的完善程度要求更高。基于以上背景，笔者认为，“营改增”后对增值税专用发票“虚开”的问题产生了一些放大效应。
【关键词】“营改增” 增值税专用发票虚开罪
一、增值税专用发票“虚开”的常见类型
增值税通过道道课征道道抵扣的方式来实现起促进税收中性的作用，而保证这个机制有效运行的关键就是增值税专用发票的正确使用，只有上家正确纳税，下家才能抵扣进项税额。但存在一些不法商家通过虚开增值税专用发票的方式来逃税，造成了国家大量税源流失。本次全面“营改增”涉及的行业和领域更多，带来的危机和挑战也就更大，金融保险业、建筑业和部分生活服务业也改为征收增值税，不仅纳税人缺乏相关专业知识，在有关法律法规执行上税务部门执法人员也存在诸多疑问，便给不法分子带来更多可乘之机。又因为金融保险业、建筑业以及部分生活服务业涉及的交易金额较大，相关行业的逃税会给国家财政收入造成巨大损失。
常见的增值税专用发票“虚开”的动机主要有以下几种情况：
1.为了偷、逃、漏税（专指增值税），此类往往是购货方找销货方虚开发票抵扣进项，为了减少销项税额，是一种典型的“无货虚开、真票假开行为”。这种情况的销货方一般为皮包公司或者空壳公司，只不过销货方兜售发票后并没有按照销项税额减去进项税额的差额缴纳销项税而是直接注销公司或者逃窜，此类“虚开”行为只要税务局工作人员检查一定可以顺着增值税抵扣链條找到“购票方”并要求其补齐滞纳金和不得抵扣的进项税额。
此类行为主要发生于增值税一般纳税人，“营改增”后新增的增值税一般纳税人为此类行为增加了基数。在“营改增”以前，建筑企业的皮包公司便是营业税逃税大户，现在建筑业“营改增”后，是否能够规范化纳税未可知。虽然今年年初鉴证咨询业小规模纳税人开始自行开具增值税专用发票开具的试点行为，但鉴于小规模纳税人开具的增值税专用发票可以抵扣的税率较低，相比于增值税一般纳税人而言，小规模纳税人发生“虚开”行为的可能性相对较小。
2.基于企业平时生产经营中身为购货方购进货物没有要求销货方提供发票，或主动提出不填开发票以得到优惠，因而导致账实不符。此类行为一般会导致两次或多次虚开行为的发生。初次交易没有填开或取得增值税专用发票，因而年底为了调整账面和库存的实际数额，企业需要再次通过虚开发票来达到账实相符或者抵扣进项税额的目的。此类“虚开”行为因为交易合同真实，文件齐全，故而税务局很难、一般情况下也没有足够时间查证。
3.由于购货方代理人向销货方索要回扣的行为，销货方往往会虚开一部分数额的增值税专用发票，如只是单纯提高商品金额则不涉及偷、漏、逃税的问题，若虚开一部分商品的销量则与上述第二种情况类似此处不再赘述。
二、“营改增”对增值税专用发票“虚开”的放大效应
1.因为增值税纳税人增多所以税务部门工作人员量增大，增值税纳税人基数的增多带来的是工作量绝对值的增加，可能会导致监管不到位。这是推行增值税所需要的较高的税务管理水平与实际监管机制的不完善和税务部门监管人员人手不足之间的矛盾。
2.因为提供应税服务的行业增多所以虚开行为更隐蔽，可能会涉及更多行业。行业领域的多元化可能会导致增值税专用发票虚开行为更隐蔽，对于税务部门的工作人员来说，需要一定时间了解“营改增”后试点纳税人的经营流程业务范围，而这一过渡时期便给了许多不法分子以可乘之机，以达到他们的税务动机或非税动机。以生活服务业为例，不同的生活服务业交易方式区别较大，相关交易发生时间被篡改也很难被发现，因此，“营改增”后，此类“虚开”行为的监管将面临更多挑战。
3.试点纳税人可能是初次接触增值税，相应知识匮乏，距离全面营改增已过去一年，此类情况可能性较少。
4.试点后多档税率可能会成为税率为17%的纳税人虚开专票的诱因。例如企业本身为适用6%税率的某个属于现代服务业的企业，购进的某些货物适用17%的增值税税率，发现该企业如大量购进该货物可以大量抵扣进项税额，故而激发了纳税人潜在的偷逃税欲望，从能够开具适用17%税率的增值税专用发票的皮包公司中购进虚假交易的发票来满足其偷逃税的目的。此种情况与行业因税负转嫁由易变难时偷逃税欲望会增强原理类似，故而“营改增”刚结束期间此类企业犯案率会略有增加，新增企业因已熟悉不同行业之间的税率不同，面对此类诱惑时会有相对较高的定力。
5.截至2017年底，增值税小规模纳税人销售货物，提供加工、修理修配劳务月销售额不超过3万元（按季纳税9万元），销售服务、无形资产月销售额不超过3万元（按季纳税9万元）的，可分别享受小微企业暂免征收增值税优惠政策。仍以建筑行业为例，“营改增”前，许多建筑业的原料供应商属于小微企业为了享受此类优惠政策，可能会虚报营业额。而“营改增”后这部分企业改为缴纳增值税，可能会“虚开”专用发票以此来实现其逃税的目的。
参考文献：
[1] 常淳.从虚开增值税发票的案件引发的思考[J]，财经界（学术版），2016.
[2] 《国家税务总局关于小微企业免征增值税和营业税有关问题的公告》.
[3] 雷德凡. 虚开增值税专用发票罪若干问题研究[D].郑州大学，2016.
[4] 《关于推行通过增值税电子发票系统开具的增值税电子普通发票有关问题的公告》.
【关键词】“营改增” 增值税专用发票虚开罪
一、增值税专用发票“虚开”的常见类型
增值税通过道道课征道道抵扣的方式来实现起促进税收中性的作用，而保证这个机制有效运行的关键就是增值税专用发票的正确使用，只有上家正确纳税，下家才能抵扣进项税额。但存在一些不法商家通过虚开增值税专用发票的方式来逃税，造成了国家大量税源流失。本次全面“营改增”涉及的行业和领域更多，带来的危机和挑战也就更大，金融保险业、建筑业和部分生活服务业也改为征收增值税，不仅纳税人缺乏相关专业知识，在有关法律法规执行上税务部门执法人员也存在诸多疑问，便给不法分子带来更多可乘之机。又因为金融保险业、建筑业以及部分生活服务业涉及的交易金额较大，相关行业的逃税会给国家财政收入造成巨大损失。
常见的增值税专用发票“虚开”的动机主要有以下几种情况：
1.为了偷、逃、漏税（专指增值税），此类往往是购货方找销货方虚开发票抵扣进项，为了减少销项税额，是一种典型的“无货虚开、真票假开行为”。这种情况的销货方一般为皮包公司或者空壳公司，只不过销货方兜售发票后并没有按照销项税额减去进项税额的差额缴纳销项税而是直接注销公司或者逃窜，此类“虚开”行为只要税务局工作人员检查一定可以顺着增值税抵扣链條找到“购票方”并要求其补齐滞纳金和不得抵扣的进项税额。
此类行为主要发生于增值税一般纳税人，“营改增”后新增的增值税一般纳税人为此类行为增加了基数。在“营改增”以前，建筑企业的皮包公司便是营业税逃税大户，现在建筑业“营改增”后，是否能够规范化纳税未可知。虽然今年年初鉴证咨询业小规模纳税人开始自行开具增值税专用发票开具的试点行为，但鉴于小规模纳税人开具的增值税专用发票可以抵扣的税率较低，相比于增值税一般纳税人而言，小规模纳税人发生“虚开”行为的可能性相对较小。
2.基于企业平时生产经营中身为购货方购进货物没有要求销货方提供发票，或主动提出不填开发票以得到优惠，因而导致账实不符。此类行为一般会导致两次或多次虚开行为的发生。初次交易没有填开或取得增值税专用发票，因而年底为了调整账面和库存的实际数额，企业需要再次通过虚开发票来达到账实相符或者抵扣进项税额的目的。此类“虚开”行为因为交易合同真实，文件齐全，故而税务局很难、一般情况下也没有足够时间查证。
3.由于购货方代理人向销货方索要回扣的行为，销货方往往会虚开一部分数额的增值税专用发票，如只是单纯提高商品金额则不涉及偷、漏、逃税的问题，若虚开一部分商品的销量则与上述第二种情况类似此处不再赘述。
二、“营改增”对增值税专用发票“虚开”的放大效应
1.因为增值税纳税人增多所以税务部门工作人员量增大，增值税纳税人基数的增多带来的是工作量绝对值的增加，可能会导致监管不到位。这是推行增值税所需要的较高的税务管理水平与实际监管机制的不完善和税务部门监管人员人手不足之间的矛盾。
2.因为提供应税服务的行业增多所以虚开行为更隐蔽，可能会涉及更多行业。行业领域的多元化可能会导致增值税专用发票虚开行为更隐蔽，对于税务部门的工作人员来说，需要一定时间了解“营改增”后试点纳税人的经营流程业务范围，而这一过渡时期便给了许多不法分子以可乘之机，以达到他们的税务动机或非税动机。以生活服务业为例，不同的生活服务业交易方式区别较大，相关交易发生时间被篡改也很难被发现，因此，“营改增”后，此类“虚开”行为的监管将面临更多挑战。
3.试点纳税人可能是初次接触增值税，相应知识匮乏，距离全面营改增已过去一年，此类情况可能性较少。
4.试点后多档税率可能会成为税率为17%的纳税人虚开专票的诱因。例如企业本身为适用6%税率的某个属于现代服务业的企业，购进的某些货物适用17%的增值税税率，发现该企业如大量购进该货物可以大量抵扣进项税额，故而激发了纳税人潜在的偷逃税欲望，从能够开具适用17%税率的增值税专用发票的皮包公司中购进虚假交易的发票来满足其偷逃税的目的。此种情况与行业因税负转嫁由易变难时偷逃税欲望会增强原理类似，故而“营改增”刚结束期间此类企业犯案率会略有增加，新增企业因已熟悉不同行业之间的税率不同，面对此类诱惑时会有相对较高的定力。
5.截至2017年底，增值税小规模纳税人销售货物，提供加工、修理修配劳务月销售额不超过3万元（按季纳税9万元），销售服务、无形资产月销售额不超过3万元（按季纳税9万元）的，可分别享受小微企业暂免征收增值税优惠政策。仍以建筑行业为例，“营改增”前，许多建筑业的原料供应商属于小微企业为了享受此类优惠政策，可能会虚报营业额。而“营改增”后这部分企业改为缴纳增值税，可能会“虚开”专用发票以此来实现其逃税的目的。
参考文献：
[1] 常淳.从虚开增值税发票的案件引发的思考[J]，财经界（学术版），2016.
[2] 《国家税务总局关于小微企业免征增值税和营业税有关问题的公告》.
[3] 雷德凡. 虚开增值税专用发票罪若干问题研究[D].郑州大学，2016.
[4] 《关于推行通过增值税电子发票系统开具的增值税电子普通发票有关问题的公告》.