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【摘 要】 近年，贪污涉案人的作案手段不断翻新，更具有隐蔽性，这给司法会计鉴定带来一定的挑战。文章结合鉴定一宗国有企业负责人涉嫌贪污案的实践，深入反思，总结贪污案的惯用手法、检验技巧和鉴定方法等方面的经验，供同行借鉴。
【关键词】 贪污案件； 司法会计鉴定； 反思
贪污罪，是指国家工作人员和受国家机关、国有公司、企业、事业单位、人民团体委托管理、经营国有财产的人员，利用职务上的便利，侵吞、窃取、骗取或者以其他手段非法占有公共财物的行为。贪污行为所具有的犯罪特性，决定了其实施的非法行为通常与一定的财务活动相联系。因此，鉴定贪污案件，势必需要通过鉴定涉案的财务资料，以查明案件事实。
一、案情介绍
海南A制药股份有限公司（简称A制药总公司）是国有规范化的股份制企业，系海南B信托投资公司（简称B投资公司）的全资控股公司，A制药总公司内设医药销售公司和宝仁堂医药公司。据线索举报，涉案人王某于1996年4月至2007年5月担任A制药总公司总经理期间，伙同主管销售的副总经理刘某等人互相勾结，大肆侵吞公司资金。在总公司连年亏损的情况下，王某、刘某等人用非法所得资金，在北京、上海、海口等地大量购买房产。
2008年7月2日，海南省C市人民检察院委托海南政法职业学院公平司法鉴定中心，对王某、刘某等人任职期间涉嫌贪污的事实和金额进行司法会计鉴定。鉴定材料包括：王某、刘某等人在A制药总公司任职期间的会计凭证486本、会计账簿191本、会计报表等财务资料，以及公司章程、销售提成规定、资金往来记录、银行转账、相关协议等资料。
二、检验问题
笔者通过对相关资料进行检验，发现A制药总公司王某、刘某等人主要存在以下可疑问题：
（一）以还借款为名领取奖励提成615 606.29元的款项
1.A制药总公司银行日记账（中行国科园分理处）2000年2月1日第1号收款凭证反映：收北京办事处货款（北京D医药公司等10家客户）总计715 606.29元。账务处理为：
借：银行存款——中行国科园分理处 715 606.29
贷：应收账款 715 606.29
2.A制药总公司2000年2月1日第1号付款凭证反映：转付A医药销售公司借款，金额748 193.79元，附支票存根一张，账务处理为：
借：其他应收款——A医药销售公司 748 193.79
贷：银行存款——中行国科园分理处 748 193.79
3.A医药销售公司2000年2月22日的转账支票存根以“还借款”为名付B投资公司海口证券部615 606.29元。但是，A医药销售公司没有做账务处理，仅保存原始凭证，附有刘某2001年9月6日补签的收条一张：“今收到A制药总公司转奖励提成款615 606.29元（B投资公司转账）”。
（二）以退货款为名领取奖励提成324 043.85元的款项
1.A制药总公司2001年3月14日第3040号付款凭证反映：汇付刘某货款80 000.00元，账务处理为：
借：应收账款——刘某 80 000.00
贷：现金 80 000.00
2.A制药总公司2001年3月15日第3041号付款凭证反映：退回刘某货款100 000.00元，由公司存款支付，汇款用途为“让利”。账务处理为：
借：应收账款——刘某 100 000.00
贷：现金 100 000.00
3.A制药总公司2001年3月22日第3060号付款凭证反映：退刘某货款144 043.85元，账务处理为：
借：应收账款——刘某 144 043.85
贷：现金 144 043.85
经检验，以上三笔款项事后附有刘某2001年4月13日收条一张“今收到海南A制药有限公司分别汇给刘某奖励提成捌万元、壹拾万元、壹拾肆万肆仟零肆拾叁元捌角伍分”，但均没附具体的奖励回款让利提成表。
（三）编造假工资表冲抵货款161 179.00元的款项
1.A制药总公司2001年4月23日第4032号收款凭证反映：收北京D医药公司货款166 685.40元，附银行电子联收款通知1张，账务处理为：
借：银行存款——中行国科园分理处 166 685.40
贷：应收账款——北京D医药公司 166 685.40
2.A制药总公司2001年4月24日第4061号记账凭证反映：退回刘某货款（原北京D医药公司回款）161 179.20元，账务处理为：
借：应收账款——刘某 161 179.20
贷：现金 161 179.20
附有刘某2001年5月27日收条一张“收到奖励提成161 179.20元”。A制药总公司2001年1月至4月现金报销单4张，假工资发放表12页，合计金额161 179.20元。现金报销单上的领导签名为王某，财务审核为赵某，报销人为刘某。
（四）领取销售回款奖励提成20 265 552.19元的款项
根据刘某及北京、浙江办事处历年销售、回款、让利情况汇总表、主营业务收入汇总表、报销费用汇总、其他应收款明细账、应收账款明细账等资料。刘某主管的北京办事处和浙江办事处，1996年至2005年期间销售收入总计20 788 489.69元，实际回款16 009 060.07元，回款比例为77.01%，实际已领取让利提成款20 265 552.19元，领取的让利提成款占回款的比例高达126.59%，这严重违反了公司让利、提成的相关规定。
（五）重复冲销应收账款1 019 436.69元的款项
1.A制药总公司2000年12月31日第47号转账凭证反映：北京办事处2000年1月至12月提成让利转回款1 019 436.69元，附件为北京2000年1月至12月货款结算清单，按各商业单位提成让利转回款明细共8页，账务处理为：
借：销售费用——产品提成让利 1 019 436.69
贷：应收账款 1 019 436.69
2.A制药总公司2001年5月30日第36号转账凭证反映：北京办事处2000年1至3月、4至6月、6至9月、10至12月提成让利转回款金额分别为361 913.98元、110 819.55
元、149 645.63元、397 057.53元，合计1 019 436.69元。账务处理为：
借：其他应收款——刘某 1 019 436.69
贷：应收账款 1 019 436.69
由此可见，以上两次账务处理，重复冲销应收账款
1 019 436.69元。
三、论证与结论
（一）分析论证
1.关于刘某三次共领取奖励提成让利1 100 829.34元款项的认定
（1）A医药销售公司转入B投资公司海口证券部
【关键词】 贪污案件； 司法会计鉴定； 反思
贪污罪，是指国家工作人员和受国家机关、国有公司、企业、事业单位、人民团体委托管理、经营国有财产的人员，利用职务上的便利，侵吞、窃取、骗取或者以其他手段非法占有公共财物的行为。贪污行为所具有的犯罪特性，决定了其实施的非法行为通常与一定的财务活动相联系。因此，鉴定贪污案件，势必需要通过鉴定涉案的财务资料，以查明案件事实。
一、案情介绍
海南A制药股份有限公司（简称A制药总公司）是国有规范化的股份制企业，系海南B信托投资公司（简称B投资公司）的全资控股公司，A制药总公司内设医药销售公司和宝仁堂医药公司。据线索举报，涉案人王某于1996年4月至2007年5月担任A制药总公司总经理期间，伙同主管销售的副总经理刘某等人互相勾结，大肆侵吞公司资金。在总公司连年亏损的情况下，王某、刘某等人用非法所得资金，在北京、上海、海口等地大量购买房产。
2008年7月2日，海南省C市人民检察院委托海南政法职业学院公平司法鉴定中心，对王某、刘某等人任职期间涉嫌贪污的事实和金额进行司法会计鉴定。鉴定材料包括：王某、刘某等人在A制药总公司任职期间的会计凭证486本、会计账簿191本、会计报表等财务资料，以及公司章程、销售提成规定、资金往来记录、银行转账、相关协议等资料。
二、检验问题
笔者通过对相关资料进行检验，发现A制药总公司王某、刘某等人主要存在以下可疑问题：
（一）以还借款为名领取奖励提成615 606.29元的款项
1.A制药总公司银行日记账（中行国科园分理处）2000年2月1日第1号收款凭证反映：收北京办事处货款（北京D医药公司等10家客户）总计715 606.29元。账务处理为：
借：银行存款——中行国科园分理处 715 606.29
贷：应收账款 715 606.29
2.A制药总公司2000年2月1日第1号付款凭证反映：转付A医药销售公司借款，金额748 193.79元，附支票存根一张，账务处理为：
借：其他应收款——A医药销售公司 748 193.79
贷：银行存款——中行国科园分理处 748 193.79
3.A医药销售公司2000年2月22日的转账支票存根以“还借款”为名付B投资公司海口证券部615 606.29元。但是，A医药销售公司没有做账务处理，仅保存原始凭证，附有刘某2001年9月6日补签的收条一张：“今收到A制药总公司转奖励提成款615 606.29元（B投资公司转账）”。
（二）以退货款为名领取奖励提成324 043.85元的款项
1.A制药总公司2001年3月14日第3040号付款凭证反映：汇付刘某货款80 000.00元，账务处理为：
借：应收账款——刘某 80 000.00
贷：现金 80 000.00
2.A制药总公司2001年3月15日第3041号付款凭证反映：退回刘某货款100 000.00元，由公司存款支付，汇款用途为“让利”。账务处理为：
借：应收账款——刘某 100 000.00
贷：现金 100 000.00
3.A制药总公司2001年3月22日第3060号付款凭证反映：退刘某货款144 043.85元，账务处理为：
借：应收账款——刘某 144 043.85
贷：现金 144 043.85
经检验，以上三笔款项事后附有刘某2001年4月13日收条一张“今收到海南A制药有限公司分别汇给刘某奖励提成捌万元、壹拾万元、壹拾肆万肆仟零肆拾叁元捌角伍分”，但均没附具体的奖励回款让利提成表。
（三）编造假工资表冲抵货款161 179.00元的款项
1.A制药总公司2001年4月23日第4032号收款凭证反映：收北京D医药公司货款166 685.40元，附银行电子联收款通知1张，账务处理为：
借：银行存款——中行国科园分理处 166 685.40
贷：应收账款——北京D医药公司 166 685.40
2.A制药总公司2001年4月24日第4061号记账凭证反映：退回刘某货款（原北京D医药公司回款）161 179.20元，账务处理为：
借：应收账款——刘某 161 179.20
贷：现金 161 179.20
附有刘某2001年5月27日收条一张“收到奖励提成161 179.20元”。A制药总公司2001年1月至4月现金报销单4张，假工资发放表12页，合计金额161 179.20元。现金报销单上的领导签名为王某，财务审核为赵某，报销人为刘某。
（四）领取销售回款奖励提成20 265 552.19元的款项
根据刘某及北京、浙江办事处历年销售、回款、让利情况汇总表、主营业务收入汇总表、报销费用汇总、其他应收款明细账、应收账款明细账等资料。刘某主管的北京办事处和浙江办事处，1996年至2005年期间销售收入总计20 788 489.69元，实际回款16 009 060.07元，回款比例为77.01%，实际已领取让利提成款20 265 552.19元，领取的让利提成款占回款的比例高达126.59%，这严重违反了公司让利、提成的相关规定。
（五）重复冲销应收账款1 019 436.69元的款项
1.A制药总公司2000年12月31日第47号转账凭证反映：北京办事处2000年1月至12月提成让利转回款1 019 436.69元，附件为北京2000年1月至12月货款结算清单，按各商业单位提成让利转回款明细共8页，账务处理为：
借：销售费用——产品提成让利 1 019 436.69
贷：应收账款 1 019 436.69
2.A制药总公司2001年5月30日第36号转账凭证反映：北京办事处2000年1至3月、4至6月、6至9月、10至12月提成让利转回款金额分别为361 913.98元、110 819.55
元、149 645.63元、397 057.53元，合计1 019 436.69元。账务处理为：
借：其他应收款——刘某 1 019 436.69
贷：应收账款 1 019 436.69
由此可见，以上两次账务处理，重复冲销应收账款
1 019 436.69元。
三、论证与结论
（一）分析论证
1.关于刘某三次共领取奖励提成让利1 100 829.34元款项的认定
（1）A医药销售公司转入B投资公司海口证券部