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摘要：2016年5月历经五年的“营改增”改革问题正式收官。不管是改革前还是改革后，我国都对“营改增”存在很大的争议。虽然“营改增”完成以后，完善了增值税抵扣链，减轻了企业税负，但“营改增”以后同样给我国带来了五档增值税税率并存所带来的税负转嫁问题，造成税负缴纳失去中立、公平。本文将对“营改增”以后带来的多档次增值税税率税负转嫁问题进行详细分析，并提出相关建议。
关键词：营改增；税率
中图分类号：F812.42；F426.92 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2016）002-0000-01
一、“营改增”后对我国税负的影响
根据国家税务总局披露的全国税收情况中：“营改增”期间试点地区就表现出显著的效果，改革前三年累计减税额达到6412亿元。“营改增”促动第三产业投资规模的扩张以外，规模变大企业盈利水平也会相应得到提升，企业发展好了缴纳的税负也会跟着增长。其中现代服务业税收增长，租赁和商务服务业税收增长了30.3%，互联网、信息技术等相关的服务业税收分别同比增长了29.9%和32.2%。早在前两年就纳入“营改增”试点范围的广播电视电影和影视制作业税收同比增长30.4%。
二、“营改增”后我国增值税现状
（一）增值税纳税人范围扩大
“营改增”以后增值税纳税人的确定和以前有所不同，新增了一部分“营改增纳税人”，增加了一部分兼营货物批发或零售并且连续十二个月的含税销售额、应税服务年销售额未超过500万元的小规模纳税人。以及一部分不符合上述小规模纳税人规定的其他以应税服务为主的一般纳税人。
（二）增值税税率增多
营改增增值税税率发生了改变，现今营业税彻底消失，我国一般纳税人以17%的税率进行征税；包括自来水、煤气等十九个方面的一般纳税人销售或进口的采取13%的税率进行征收；交通运输业服务、邮政服务、基础电信服务、建筑业都按11%征收增值税；提供增值电信服务、部分现代服务业按6%征收增值税。现今我国增值税税率被划分为17%、13%、11%、6%、3%及0%五个档次。
（三）企业税负转嫁问题严重
现今的多档税率并存问题，对企业增值税的抵扣、缴纳方面都产生了严重的问题。其中最严重的问题进项税额抵扣不足或不能进行抵扣，税负在交易双方企业之间的转嫁，这样不利于一般纳税人企业和小规模纳税人企业之间的交易。因多档次增值税问题产生交易阻碍非常不利于大企业和微小企业的发展。虽然税负转嫁是纳税人把缴纳的税款由他人负担的过程，不论税负转嫁采取前转、后转、税收资本化还是散转，虽方法不同实际税收并没有减少或损失，但都表现为纳税人和税负人的不一致。
三、多档次增值税带来的税负转嫁问题具体分析
据国家规定不同行业的增值税税率有很大的区别，税负转嫁问题的产生总体可分为以下两种情况：交易上游税率高于下游税率；交易上游税率低于交易下游税率。下文会对这两种情况下税负转嫁问题进行假设环境下的具体分析。我们为清楚看出税负支出差异，假设以下事例都是在极端情况下发生。
（一）交易上游税率高于下游税率
假设A公司为建筑业B公司的材料供应商，A公司为一般纳税人的增值税税率为17%，B公司的增值税税率为11%；B公司有一工程不含税收入为100万元，按11%的销项税率计算为11万元，其中成本为90万元，材料和设备占成本的70%，即63万元。假设都是和一般纳税人交易，其中可抵扣的进项增值税税额为10.71万元；剩余10万元人工成本，其中8万元分包给其他建筑公司，按11%计算可抵扣进项增值税0.88万元。B公司的销项税为11万元，可抵扣进项税税额为11.59万元。
这样虽然B公司产生了增值额，按增值税的征收原理B公司应该缴纳1.1万元的增值税，但在上游供应商税率高于本企业的情况下，进项税额大于了销项税额，计算得出不用缴纳增值税的结果。营改增以后，企业在交易过程中这种情况越来越容易发生，企业尽可能的选着与高税率的企业进行交易达到规避纳税的目的，所以站在纳税人的角度来看，在营改增以后尽可能的选着高于企业的上游交易方，可以很好的减少纳税额。
（二）交易上游税率低于交易下游税率
假设A公司为建筑业B公司的材料供应商，A公司为小规模纳税人的增值税税率为3%，B公司的增值税税率为11%；B公司有一工程不含税收入为100万元，按11%的销项税率计算为11万元，其中成本为90万元，材料和设备占成本的70%，即63万元。假设B公司都是和小纳税人进行交易，其中可抵扣的进项增值税税额为0万元；剩余10万元人工成本，其中8万元分包给其他建筑公司，按11%计算可抵扣进项增值税0.88万元。B公司的销项税为11万元，可抵扣进项税税额为0.88万元。B公司应缴纳的增值税税额为10.12万元。但B公司的增值额为10万元，按增长额计算的1.1万元；B公司明显负担了一部分转嫁来的增值税。
企业营改增以后，建筑业原计算营业税时采用税率为3%，现今为计算增值税应采用税率为11%；在交易对象大多为小规模纳税人的情况下，一部分税收负担就会转嫁到交易双方的下游企业，如假设中的B公司，这样就会造成明显的税收不公平现象的发生。B公司承担了抵扣不足带来的纳税负担或损失。站在纳税人的角度来看，B公司应尽量和税率和本公司相同或高于本公司的公司进行合作，更利于自己的那谁调节。
但是这样小规模纳税人企业就会受到严重的冲击，小规模纳税人不能开具增值税专用发票，购买小规模纳税人企业的原材料进项税额就不能进行抵扣。这样对于购买方来说，在相同的价格下一定会有限考虑一般纳税人企业或其他。
四、相关建议
首先，我国营改增以前我国增值税低税率只有13%，营改增以后增值税档次变的更多，多档次税率引发的税负转嫁问题亟待解决。基于中性的考虑我国应该尽可能的缩小低税率或免税的范围，低税率不能保证抵扣的公平性，免税更是切断了整个抵扣的链条。但是国家也应该适当调低增值税的普遍征收税率，不宜造成最终消费者负担过重，减轻消费者负担从而促进消费者消费。
其次，在国家不能全面撤销低税率或免征税率的情况下，应该出台新会计政策或税收抵扣方法。应准许企业抵扣一部分税负转嫁额或者放宽政策开具小规模纳税人专用发票，使得从小规模纳税人处购买原材料的进项增值税可以进行抵扣，以确保小微企业市场。
参考文献：
[1]周冶芳，侯辉.解决增值税多档税率并存引发税负转嫁问题的新思路[J].财会月刊，2015（4）：64-66.
[2]侯茂松.浅析“营改增”对企业税负的影响[J].财会学习，2016 （6）：183.
作者简介：王振烨，河南安阳人，重庆工商大学2015级会计专硕在校研究生，研究方向：公司理财。
关键词：营改增；税率
中图分类号：F812.42；F426.92 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2016）002-0000-01
一、“营改增”后对我国税负的影响
根据国家税务总局披露的全国税收情况中：“营改增”期间试点地区就表现出显著的效果，改革前三年累计减税额达到6412亿元。“营改增”促动第三产业投资规模的扩张以外，规模变大企业盈利水平也会相应得到提升，企业发展好了缴纳的税负也会跟着增长。其中现代服务业税收增长，租赁和商务服务业税收增长了30.3%，互联网、信息技术等相关的服务业税收分别同比增长了29.9%和32.2%。早在前两年就纳入“营改增”试点范围的广播电视电影和影视制作业税收同比增长30.4%。
二、“营改增”后我国增值税现状
（一）增值税纳税人范围扩大
“营改增”以后增值税纳税人的确定和以前有所不同，新增了一部分“营改增纳税人”，增加了一部分兼营货物批发或零售并且连续十二个月的含税销售额、应税服务年销售额未超过500万元的小规模纳税人。以及一部分不符合上述小规模纳税人规定的其他以应税服务为主的一般纳税人。
（二）增值税税率增多
营改增增值税税率发生了改变，现今营业税彻底消失，我国一般纳税人以17%的税率进行征税；包括自来水、煤气等十九个方面的一般纳税人销售或进口的采取13%的税率进行征收；交通运输业服务、邮政服务、基础电信服务、建筑业都按11%征收增值税；提供增值电信服务、部分现代服务业按6%征收增值税。现今我国增值税税率被划分为17%、13%、11%、6%、3%及0%五个档次。
（三）企业税负转嫁问题严重
现今的多档税率并存问题，对企业增值税的抵扣、缴纳方面都产生了严重的问题。其中最严重的问题进项税额抵扣不足或不能进行抵扣，税负在交易双方企业之间的转嫁，这样不利于一般纳税人企业和小规模纳税人企业之间的交易。因多档次增值税问题产生交易阻碍非常不利于大企业和微小企业的发展。虽然税负转嫁是纳税人把缴纳的税款由他人负担的过程，不论税负转嫁采取前转、后转、税收资本化还是散转，虽方法不同实际税收并没有减少或损失，但都表现为纳税人和税负人的不一致。
三、多档次增值税带来的税负转嫁问题具体分析
据国家规定不同行业的增值税税率有很大的区别，税负转嫁问题的产生总体可分为以下两种情况：交易上游税率高于下游税率；交易上游税率低于交易下游税率。下文会对这两种情况下税负转嫁问题进行假设环境下的具体分析。我们为清楚看出税负支出差异，假设以下事例都是在极端情况下发生。
（一）交易上游税率高于下游税率
假设A公司为建筑业B公司的材料供应商，A公司为一般纳税人的增值税税率为17%，B公司的增值税税率为11%；B公司有一工程不含税收入为100万元，按11%的销项税率计算为11万元，其中成本为90万元，材料和设备占成本的70%，即63万元。假设都是和一般纳税人交易，其中可抵扣的进项增值税税额为10.71万元；剩余10万元人工成本，其中8万元分包给其他建筑公司，按11%计算可抵扣进项增值税0.88万元。B公司的销项税为11万元，可抵扣进项税税额为11.59万元。
这样虽然B公司产生了增值额，按增值税的征收原理B公司应该缴纳1.1万元的增值税，但在上游供应商税率高于本企业的情况下，进项税额大于了销项税额，计算得出不用缴纳增值税的结果。营改增以后，企业在交易过程中这种情况越来越容易发生，企业尽可能的选着与高税率的企业进行交易达到规避纳税的目的，所以站在纳税人的角度来看，在营改增以后尽可能的选着高于企业的上游交易方，可以很好的减少纳税额。
（二）交易上游税率低于交易下游税率
假设A公司为建筑业B公司的材料供应商，A公司为小规模纳税人的增值税税率为3%，B公司的增值税税率为11%；B公司有一工程不含税收入为100万元，按11%的销项税率计算为11万元，其中成本为90万元，材料和设备占成本的70%，即63万元。假设B公司都是和小纳税人进行交易，其中可抵扣的进项增值税税额为0万元；剩余10万元人工成本，其中8万元分包给其他建筑公司，按11%计算可抵扣进项增值税0.88万元。B公司的销项税为11万元，可抵扣进项税税额为0.88万元。B公司应缴纳的增值税税额为10.12万元。但B公司的增值额为10万元，按增长额计算的1.1万元；B公司明显负担了一部分转嫁来的增值税。
企业营改增以后，建筑业原计算营业税时采用税率为3%，现今为计算增值税应采用税率为11%；在交易对象大多为小规模纳税人的情况下，一部分税收负担就会转嫁到交易双方的下游企业，如假设中的B公司，这样就会造成明显的税收不公平现象的发生。B公司承担了抵扣不足带来的纳税负担或损失。站在纳税人的角度来看，B公司应尽量和税率和本公司相同或高于本公司的公司进行合作，更利于自己的那谁调节。
但是这样小规模纳税人企业就会受到严重的冲击，小规模纳税人不能开具增值税专用发票，购买小规模纳税人企业的原材料进项税额就不能进行抵扣。这样对于购买方来说，在相同的价格下一定会有限考虑一般纳税人企业或其他。
四、相关建议
首先，我国营改增以前我国增值税低税率只有13%，营改增以后增值税档次变的更多，多档次税率引发的税负转嫁问题亟待解决。基于中性的考虑我国应该尽可能的缩小低税率或免税的范围，低税率不能保证抵扣的公平性，免税更是切断了整个抵扣的链条。但是国家也应该适当调低增值税的普遍征收税率，不宜造成最终消费者负担过重，减轻消费者负担从而促进消费者消费。
其次，在国家不能全面撤销低税率或免征税率的情况下，应该出台新会计政策或税收抵扣方法。应准许企业抵扣一部分税负转嫁额或者放宽政策开具小规模纳税人专用发票，使得从小规模纳税人处购买原材料的进项增值税可以进行抵扣，以确保小微企业市场。
参考文献：
[1]周冶芳，侯辉.解决增值税多档税率并存引发税负转嫁问题的新思路[J].财会月刊，2015（4）：64-66.
[2]侯茂松.浅析“营改增”对企业税负的影响[J].财会学习，2016 （6）：183.
作者简介：王振烨，河南安阳人，重庆工商大学2015级会计专硕在校研究生，研究方向：公司理财。