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摘要：在激烈的市场竞争中，了解每个产品或服务的成本，识别那些是盈利的，或至少那些对间接费用和最终盈利能力是有贡献的十分重要。
关键词：企业；成本核算；分析
一、成本管理概述
成本管理是利用作业成本计算所提供的信息，其基本思想是：企业是一个为最终满足顾客需求、实现投资者报酬价值最大化而运行的一系列有密切联系的作业的集合体，企业生产商品或提供劳务消耗作业，作业消耗资源，而资源消耗的同时又是价值的积累过程，最后全部累积到最终商品或劳务上，最终商品或劳务既是全部作业的集合，也是全部价值的集合。
要实现成本管理的基本思想，就必须借助于作业分析，进行作业分析时，成本分配就不能仅限于“商品”这一层次，而要深入到每一作业。要降低成本，首要就是消除不必要作业，而不考虑提高该类作业的效率，对于能为最终商品或劳务增加价值的作业，要进一步分析该类作业是否有改进的可能，其所消耗资源能否节约。
二、作业成本管理的基本方法
作业成本管理是作业成本计算的延伸与升华。企业的作业通常可分为必要作业与不必要作业两大类。若某项作业对顾客或组织是必要的，能为企业最终商品增加价值，则为必要作业或增值作业，相反的，则为不必要作业或不增值作业。价值链分析是作业成本管理的基本方法。成本管理将成本看作“增值作业”和“不增值作业”的函数，并以“顾客价值”作为衡量增值与否的最高标准。一方面将顾客的需求与企业作业发生的资源消耗，成本形成等联系起来；另一方面，通过顾客价值将企业的收入与顾客的需求联系起来。
作业成本管理按作业分析、成本动因分析、业绩计算三步骤循环进行。
1、作业分析。包括辨别并力求摆脱不必要或不增值的作业；对必要作业按成本高低进行排序，选择排列前面的作业做重点分析；将本企业作业与同行先进水平作业进行比较，以判断某项作业或企业整体作业链是否有效，寻求改善的机会。
2、成本动因分析。成本动因即构成成本结构的决定性因素，其分析的目的是通过对各类不增值作业根源的探索，力求摆脱无效或低效的成本动因。它通常分为资源动因和作业动因两种。资源动因是资源成本分配到作业中心的标准，其反映作业中心对资源的消耗情况；作业动因是将作业中心的成本分配到最终商品的纽带。
3、业绩计算。在作业分析和成本动因分析的基础上，建立相应的业绩计算体系，以便对成本管理的执行效果进行考核和评价。然后通过这种成本管理绩效信息反馈，重新进行下一循环的更高层的作业分析和成本动因分析。
尽管不同经济技术条件、规模的企业实施各具特点，但根据成本管理的基本原理，借鉴西方的实施经验，我国企业具体实施时，一般应遵循下列程序进行操作：
1、分析累积顾客价值的最终商品的各项作业，建立作业中心。既然企业最终商品的顾客价值均由作业链创造，那么成本管理的着眼点就应放在这条作业链上，对构成作业链的各项作业进行分析，确认主要作业的作业中心。按照作业中心汇集和披露成本信息，便于管理当局控制作业，考评绩效。
2、归类汇总企业相对有限的各种资源，并将资源合理分配给各项作业。企业的生产经营活动消耗作业，作业则消耗资源，而企业的资源总是有限的。因此成本管理强调要对企业的各种资源分类汇总，建立资源库，根据需要科学合理地对各项作业进行跟踪动态分析，尽可能降低必要作业的资源消耗，杜绝不必的资源消费。
3、对生产经营的最终商品或劳务分类汇总，明确成本对象。成本对象的确定包括所有最终商品或劳务，不能有遗漏，否则其他商品或劳务就会承担过高的成本，从而造成成本信息的失真。但成本管理并不是直接以最终商品或劳务为成本管理对象，而是将其相关作业、作业中心、顾客和纳入成本管理体系，这样就抓住了资源向成本对象流动的关键。
4、发掘成本动因，加强成本控制。就是摈弃传统的狭隘的成本分析方式，代之以宽广的与战略相结合的方式进行成本动因分析，并以成本动因为标准，将各项成本聚集到终级商品或劳务。加强成本控制主要强调两方面：一是控制成本动因，只有了解主要价值链活动的成本动因，才能真正控制成本；二是通过改造和优化企业的主要作业链活动，如商品研制、生产、营销等，来取得成本竞争优势。
5、建立健全业绩评价体系，加强成本管理的绩效考评。实施成本管理必须结合责任会计制度健全成本管理的绩效评价体系，将作业中心的确立与责任中心的划分衔接一致，明确经济责任和权限范围。通过使用合适的成本动因，保证成本指标和经营绩效的真实性与可靠性，从而有助于管理当局从非财务的角度进行业绩评价，进一步从理论上完善责任会计。
三、现代成本管理与传统成本管理的区别
现代成本管理是以作业为成本管理的起点与核心，它是适应新经济技术环境的客观要求。随着全球经济一体化和资本国际化进程的加快，市场需求的多样化、个性化、现代企业生产过程的自动化、信息化以及制造系统复杂化是当前不可逆转的大趋势。在这种新的经济技术环境下，若继续采用在商品成本中所占比重越来越小的直接人工去分配所占比重越来越大的制造费用，必将导致商品成本信息的严重失真，进而误导企业的战略决策。
现代成本管理与传统的显著区别在于，现代成本管理将企业视作为满足顾客需要而设计的一系列作业的集合体，企业商品凝聚了在各个作业上形成而最终转移给顾客的价值。它以作业成本为对象，以每一作业的完成及其所耗资源为重点，以成本动因为基础，及时、有效地提供成本控制所需的相关信息。从而极大地增强管理人员的成本意识，并以作业中心为基础设置成本控制责任中心，将作业员工的奖惩与其作业责任成本控制直接挂钩，充分发挥企业员工的积极性、创造性与合作精神，进而达到有效地控制成本的目的。这有利于提高商品的市场竞争能力，能很好适应现代企业在激烈的市场竞争中的发展需要，从一开始就特别重视商品设计、研究开发和质量成本管理，力求按照技术与经济相统一的原则，科学合理地配置相对有限的企业资源，不断改进商品设计、工艺设计以及企业价值链的构成，从而提高企业商品的市场竞争能力。
（作者单位：双城市骨伤科医院）
关键词：企业；成本核算；分析
一、成本管理概述
成本管理是利用作业成本计算所提供的信息，其基本思想是：企业是一个为最终满足顾客需求、实现投资者报酬价值最大化而运行的一系列有密切联系的作业的集合体，企业生产商品或提供劳务消耗作业，作业消耗资源，而资源消耗的同时又是价值的积累过程，最后全部累积到最终商品或劳务上，最终商品或劳务既是全部作业的集合，也是全部价值的集合。
要实现成本管理的基本思想，就必须借助于作业分析，进行作业分析时，成本分配就不能仅限于“商品”这一层次，而要深入到每一作业。要降低成本，首要就是消除不必要作业，而不考虑提高该类作业的效率，对于能为最终商品或劳务增加价值的作业，要进一步分析该类作业是否有改进的可能，其所消耗资源能否节约。
二、作业成本管理的基本方法
作业成本管理是作业成本计算的延伸与升华。企业的作业通常可分为必要作业与不必要作业两大类。若某项作业对顾客或组织是必要的，能为企业最终商品增加价值，则为必要作业或增值作业，相反的，则为不必要作业或不增值作业。价值链分析是作业成本管理的基本方法。成本管理将成本看作“增值作业”和“不增值作业”的函数，并以“顾客价值”作为衡量增值与否的最高标准。一方面将顾客的需求与企业作业发生的资源消耗，成本形成等联系起来；另一方面，通过顾客价值将企业的收入与顾客的需求联系起来。
作业成本管理按作业分析、成本动因分析、业绩计算三步骤循环进行。
1、作业分析。包括辨别并力求摆脱不必要或不增值的作业；对必要作业按成本高低进行排序，选择排列前面的作业做重点分析；将本企业作业与同行先进水平作业进行比较，以判断某项作业或企业整体作业链是否有效，寻求改善的机会。
2、成本动因分析。成本动因即构成成本结构的决定性因素，其分析的目的是通过对各类不增值作业根源的探索，力求摆脱无效或低效的成本动因。它通常分为资源动因和作业动因两种。资源动因是资源成本分配到作业中心的标准，其反映作业中心对资源的消耗情况；作业动因是将作业中心的成本分配到最终商品的纽带。
3、业绩计算。在作业分析和成本动因分析的基础上，建立相应的业绩计算体系，以便对成本管理的执行效果进行考核和评价。然后通过这种成本管理绩效信息反馈，重新进行下一循环的更高层的作业分析和成本动因分析。
尽管不同经济技术条件、规模的企业实施各具特点，但根据成本管理的基本原理，借鉴西方的实施经验，我国企业具体实施时，一般应遵循下列程序进行操作：
1、分析累积顾客价值的最终商品的各项作业，建立作业中心。既然企业最终商品的顾客价值均由作业链创造，那么成本管理的着眼点就应放在这条作业链上，对构成作业链的各项作业进行分析，确认主要作业的作业中心。按照作业中心汇集和披露成本信息，便于管理当局控制作业，考评绩效。
2、归类汇总企业相对有限的各种资源，并将资源合理分配给各项作业。企业的生产经营活动消耗作业，作业则消耗资源，而企业的资源总是有限的。因此成本管理强调要对企业的各种资源分类汇总，建立资源库，根据需要科学合理地对各项作业进行跟踪动态分析，尽可能降低必要作业的资源消耗，杜绝不必的资源消费。
3、对生产经营的最终商品或劳务分类汇总，明确成本对象。成本对象的确定包括所有最终商品或劳务，不能有遗漏，否则其他商品或劳务就会承担过高的成本，从而造成成本信息的失真。但成本管理并不是直接以最终商品或劳务为成本管理对象，而是将其相关作业、作业中心、顾客和纳入成本管理体系，这样就抓住了资源向成本对象流动的关键。
4、发掘成本动因，加强成本控制。就是摈弃传统的狭隘的成本分析方式，代之以宽广的与战略相结合的方式进行成本动因分析，并以成本动因为标准，将各项成本聚集到终级商品或劳务。加强成本控制主要强调两方面：一是控制成本动因，只有了解主要价值链活动的成本动因，才能真正控制成本；二是通过改造和优化企业的主要作业链活动，如商品研制、生产、营销等，来取得成本竞争优势。
5、建立健全业绩评价体系，加强成本管理的绩效考评。实施成本管理必须结合责任会计制度健全成本管理的绩效评价体系，将作业中心的确立与责任中心的划分衔接一致，明确经济责任和权限范围。通过使用合适的成本动因，保证成本指标和经营绩效的真实性与可靠性，从而有助于管理当局从非财务的角度进行业绩评价，进一步从理论上完善责任会计。
三、现代成本管理与传统成本管理的区别
现代成本管理是以作业为成本管理的起点与核心，它是适应新经济技术环境的客观要求。随着全球经济一体化和资本国际化进程的加快，市场需求的多样化、个性化、现代企业生产过程的自动化、信息化以及制造系统复杂化是当前不可逆转的大趋势。在这种新的经济技术环境下，若继续采用在商品成本中所占比重越来越小的直接人工去分配所占比重越来越大的制造费用，必将导致商品成本信息的严重失真，进而误导企业的战略决策。
现代成本管理与传统的显著区别在于，现代成本管理将企业视作为满足顾客需要而设计的一系列作业的集合体，企业商品凝聚了在各个作业上形成而最终转移给顾客的价值。它以作业成本为对象，以每一作业的完成及其所耗资源为重点，以成本动因为基础，及时、有效地提供成本控制所需的相关信息。从而极大地增强管理人员的成本意识，并以作业中心为基础设置成本控制责任中心，将作业员工的奖惩与其作业责任成本控制直接挂钩，充分发挥企业员工的积极性、创造性与合作精神，进而达到有效地控制成本的目的。这有利于提高商品的市场竞争能力，能很好适应现代企业在激烈的市场竞争中的发展需要，从一开始就特别重视商品设计、研究开发和质量成本管理，力求按照技术与经济相统一的原则，科学合理地配置相对有限的企业资源，不断改进商品设计、工艺设计以及企业价值链的构成，从而提高企业商品的市场竞争能力。
（作者单位：双城市骨伤科医院）