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摘要：随着政府会计改革的逐步深入，高校将于2019年1月1日起正式实施新政府会计制度下的会计科目和报表，本文从高校内部控制建设的视角，以内部控制建设五大要素的内涵范畴出发，从内部组织、相关风险评估、控制制度、管理信息化、财务报告公开等几个方面，研究高校政府会计制度实施的相关措施。
关键词：高校；政府会计制度；内部控制五要素
中图分类号：G647 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2018）021-0184-02
近年来，为推进实现政府会计改革目标和权责发生制政府综合财务报告制度改革的需要，财政部先后发布了政府会计准则的基本准则，以及6个新政府会计制度下的具体准则，包括固定资产、政府储备物、公共基础设施、投资、无形资产等。《政府会计制度一行政事业单位会计科目和报表》指出了鼓励单位提前执行。与此同时，高校还需要执行政府会计制度衔接问题处理的规定，以尽快实现新旧制度的衔接。财政部这些举措为加速推动政府会计改革，促进政府会计改革在实际操作层面真正落地发挥重要作用。因此，高校作为这次政府会计制度改革的重要主体，应当以完成一项重要政治任务的高度责任感落，依法依规落实执行《政府会计制度》，以此进一步强化高校财务管理、强化内部控制、优化资源配置、提高资金使用绩效，为学校的健康持续发展保驾护航。
一、高校内部控制建设与政府会计制度实施协同促进
高校的内部控制建立与政府会计制度实施二者联系紧密，二者之间协同发展、相互促进。一方面，高校内部控制建设为政府会计制度实施奠定有利基础。政府会计财务报告是对高校运行情况的具体反映，因此高校运行状况是否科学合理，内部控制建设与执行是否有效，直接影响着会计信息是否真实、准确和完整，只有通过有效的高校内部控制建设，才能从整体上保证政府会计报告反映的会计信息与高校实际运行一致，确保政府会计改革举措的落实。一般情况下，对高校会计信息质量要求的越高，高校内部控制建设及执行情况就需要越完善；可以看出，内部控制建设是政府会计制度施行的必要基础和内容。另一方面，政府会计制度的实施有利于完善内部控制建设，进一步明确高校内部控制建设和持续改进方向。此次政府会计改革重新确立了政府会计核算体系，开创性的实现了政府预算会计与财务会计的关系，即既要适度分离又要相互衔接。通过收付实现制下的政府预算会计核算与权责发生制下的财务会计核算，分别形成政府决算报告和政府财务报告，可以全面完整地披露政府预算管理和财务状况信息，进一步改善了政府会计信息质量，促进实现有效提高公共服务绩效的内控目标。
二、基于高校内部控制建设五要素的实施措施
2012年11月，财政部发布了《行政事业单位内部控制规范（试行）》（以下简称《内部控制规范》）是规范行政事业单位的内部控制工作的重要法规。根据《内部控制规范》，高校为实现控制的目标，需要通过制定和完善相关制度和实施措施，以及与之有关的配套的执行程序，对高校在经济活动中的风险进行管控和预防。基于COSO内控理论，《内部控制规范》的框架体系应由高校控制目标、高校控制要素和高校具体控制制度共同组成，其中控制要素包含五项内容，即“内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、内部监督”五大要素。
（一）内部环境方面。首先，高校领导必须承担起主体责任。《内部控制规范》第六条指出了单位负责人不仅要对本单位内部控制的建立健全负责，还要对内部控制的有效实施负责。2014年11月，《教育部关于加强直属高校直属单位财务队伍建设的意见》第二条指出了单位领导班子要落实在高校财务管理工作中的主体责任。因此，无论是高校内部控制工作，还是落实政府会计制度工作，高校领导都要承担起主体责任。其次，财务人员作为执行政府会计制度的基层工作者，面对政府会计制度带来的挑战，需要高度强化的进行培训和学习，提高专业水平和履职能力，熟悉政府预算会计和财务会计的“3 5要素”会计核算模式，熟练掌握平行记账的方法，逐步实现从核算型会计到管理型会计的转变。另外，为落实新政府会计制度实施，还应做好固定资产折旧等资产管理方面的前期准备工作，以使新政府会计制度与国有资产的管理工作进行有效衔接，做好新会计制度推行后的资产管理工作。
（二）风险评估方面。《内部控制规范》要求建设单位分别依照单位层面和业务层面两个方面进行风险评估，按照目标设定、风险识别、风险分析和风险应对四个步骤具体展开。据此，高校在单位层面的风险识别中，需要从组织和制度、岗位和信息系统着手，业务层面风险识别要从梳理高校业务流程，以及明确关键业务环节着手，有针对性评估重点风险领域。从近年来内部控制和风险控制的实际情况来看，不少高校内部控制风险评估的建设成效不是很明显，主要表现在制度建立与执行相分离的现象颇为常见。高校应把政府会计制度的实施作为有利契机，结合《内部控制规范》在单位层面与业务层面的实际要求，有针对性地对制度运行过程当中显现的问题进行查缺补漏，不断完善和修订相关规章制度，提升内部管控能力，巩固会计信息质量。以高校预算管理此项业务进行风险评估为例，需要组织专门力量对预算编制部门之间的沟通协调进行评估，对预算管理与资产管理的结合度和对应度进行评估，还要评估预算执行中是否严格进行预算支出控制、预算执行进度是否合理并符合相关规定，通过风险评估和后续工作，坚决杜绝无预算和超预算支出等问题。
（三）控制制度方面。根据《内部控制规范》第七条建立内部控制体系等相关规定，高校要根据建立起适合自身实际情况的内部控制体系，并积极组织实施。内部管理制度的制定应当以立法为前提基础，高校需要根据政府会计准则和政府会计制度等相关规定，结合学校的实际情况，健全完善相关管理制度。以债务管理制度为例，政府会计基本准则已对负债重新做出定义，可以看出负债是预期会使高校可以控制或使用的“经济资源”流出高校的现实义务。实施政府会计主体的债务风险，将由于承担担保责任而产生的预计负债也放入了会计核算的范畴，提高了隐性负债和或有负债的披露要求。高校显性债务规模已经得到有效控制，高校的隐性负债需引起高校的注意，因此高校在内部控制建设过程中，应把债务管理作为重要内容，制定科学有效的风险预警体系和防范措施，重视贷款规模控制，加强还贷风险预测与分析。
（四）管理信息化方面。根据《内部控制规范》第十八条，高校要运用现代化的技术手段开展和加强内部控制工作，可以将经济活动及其内部控制流程嵌入到内部控制信息系统中。在此过程中要对内部控制建设信息化工作实施归口管理，以最大程度的减少或消除人为因素的干擾，合理保证高校信息安全。高校在实施政府会计制度的操作中，对同一经济业务要进行“双分录”会计处理，总体上政府预算会计与财务会计的“平行记账”双分录将形成近双倍的工作量，需要借助会计信息系统的智能化来消减会计处理工作量。目前市场上的软件公司会结合政府会计制度的特点和相关核算要求及时开发新的财务信息化软件或会计核算软件，通常情况下高校购买安装后便可加以使用。但对于大多数高校来说，简单应用新软件来进行核算，辅助核算与管理的设置工作将会更加趋于复杂。高校可以考虑参与开发或升级财务信息化软件，联合软件公司、学校的计算机教学或专职人员一起来完成，财务部门处理政府会计制度下会计科目和会计报表设置的条件和要求，软件技术人员调整或升级数据库，适时满足新制度会计和综合管理的需要。
（五）财务报告公开方面。按照政府会计制度规定，对高校财务报告进行公开，可以进一步增强高校财务工作的透明度。因此，高校需不断优化自身财务管理和会计核算工作，进一步规范各项经济活动，优化财务管理模式。严格按照政府预算会计和财务会计要求对相关业务进行“平行记账”，分别编制决算报告和财务报告，将各种经济业务或事项纳入会计核算，形成完整的政府财务报告，并通过正式报告充分反映高校主体的预算执行情况和财务状况、经营情况和现金流量。
关键词：高校；政府会计制度；内部控制五要素
中图分类号：G647 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2018）021-0184-02
近年来，为推进实现政府会计改革目标和权责发生制政府综合财务报告制度改革的需要，财政部先后发布了政府会计准则的基本准则，以及6个新政府会计制度下的具体准则，包括固定资产、政府储备物、公共基础设施、投资、无形资产等。《政府会计制度一行政事业单位会计科目和报表》指出了鼓励单位提前执行。与此同时，高校还需要执行政府会计制度衔接问题处理的规定，以尽快实现新旧制度的衔接。财政部这些举措为加速推动政府会计改革，促进政府会计改革在实际操作层面真正落地发挥重要作用。因此，高校作为这次政府会计制度改革的重要主体，应当以完成一项重要政治任务的高度责任感落，依法依规落实执行《政府会计制度》，以此进一步强化高校财务管理、强化内部控制、优化资源配置、提高资金使用绩效，为学校的健康持续发展保驾护航。
一、高校内部控制建设与政府会计制度实施协同促进
高校的内部控制建立与政府会计制度实施二者联系紧密，二者之间协同发展、相互促进。一方面，高校内部控制建设为政府会计制度实施奠定有利基础。政府会计财务报告是对高校运行情况的具体反映，因此高校运行状况是否科学合理，内部控制建设与执行是否有效，直接影响着会计信息是否真实、准确和完整，只有通过有效的高校内部控制建设，才能从整体上保证政府会计报告反映的会计信息与高校实际运行一致，确保政府会计改革举措的落实。一般情况下，对高校会计信息质量要求的越高，高校内部控制建设及执行情况就需要越完善；可以看出，内部控制建设是政府会计制度施行的必要基础和内容。另一方面，政府会计制度的实施有利于完善内部控制建设，进一步明确高校内部控制建设和持续改进方向。此次政府会计改革重新确立了政府会计核算体系，开创性的实现了政府预算会计与财务会计的关系，即既要适度分离又要相互衔接。通过收付实现制下的政府预算会计核算与权责发生制下的财务会计核算，分别形成政府决算报告和政府财务报告，可以全面完整地披露政府预算管理和财务状况信息，进一步改善了政府会计信息质量，促进实现有效提高公共服务绩效的内控目标。
二、基于高校内部控制建设五要素的实施措施
2012年11月，财政部发布了《行政事业单位内部控制规范（试行）》（以下简称《内部控制规范》）是规范行政事业单位的内部控制工作的重要法规。根据《内部控制规范》，高校为实现控制的目标，需要通过制定和完善相关制度和实施措施，以及与之有关的配套的执行程序，对高校在经济活动中的风险进行管控和预防。基于COSO内控理论，《内部控制规范》的框架体系应由高校控制目标、高校控制要素和高校具体控制制度共同组成，其中控制要素包含五项内容，即“内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、内部监督”五大要素。
（一）内部环境方面。首先，高校领导必须承担起主体责任。《内部控制规范》第六条指出了单位负责人不仅要对本单位内部控制的建立健全负责，还要对内部控制的有效实施负责。2014年11月，《教育部关于加强直属高校直属单位财务队伍建设的意见》第二条指出了单位领导班子要落实在高校财务管理工作中的主体责任。因此，无论是高校内部控制工作，还是落实政府会计制度工作，高校领导都要承担起主体责任。其次，财务人员作为执行政府会计制度的基层工作者，面对政府会计制度带来的挑战，需要高度强化的进行培训和学习，提高专业水平和履职能力，熟悉政府预算会计和财务会计的“3 5要素”会计核算模式，熟练掌握平行记账的方法，逐步实现从核算型会计到管理型会计的转变。另外，为落实新政府会计制度实施，还应做好固定资产折旧等资产管理方面的前期准备工作，以使新政府会计制度与国有资产的管理工作进行有效衔接，做好新会计制度推行后的资产管理工作。
（二）风险评估方面。《内部控制规范》要求建设单位分别依照单位层面和业务层面两个方面进行风险评估，按照目标设定、风险识别、风险分析和风险应对四个步骤具体展开。据此，高校在单位层面的风险识别中，需要从组织和制度、岗位和信息系统着手，业务层面风险识别要从梳理高校业务流程，以及明确关键业务环节着手，有针对性评估重点风险领域。从近年来内部控制和风险控制的实际情况来看，不少高校内部控制风险评估的建设成效不是很明显，主要表现在制度建立与执行相分离的现象颇为常见。高校应把政府会计制度的实施作为有利契机，结合《内部控制规范》在单位层面与业务层面的实际要求，有针对性地对制度运行过程当中显现的问题进行查缺补漏，不断完善和修订相关规章制度，提升内部管控能力，巩固会计信息质量。以高校预算管理此项业务进行风险评估为例，需要组织专门力量对预算编制部门之间的沟通协调进行评估，对预算管理与资产管理的结合度和对应度进行评估，还要评估预算执行中是否严格进行预算支出控制、预算执行进度是否合理并符合相关规定，通过风险评估和后续工作，坚决杜绝无预算和超预算支出等问题。
（三）控制制度方面。根据《内部控制规范》第七条建立内部控制体系等相关规定，高校要根据建立起适合自身实际情况的内部控制体系，并积极组织实施。内部管理制度的制定应当以立法为前提基础，高校需要根据政府会计准则和政府会计制度等相关规定，结合学校的实际情况，健全完善相关管理制度。以债务管理制度为例，政府会计基本准则已对负债重新做出定义，可以看出负债是预期会使高校可以控制或使用的“经济资源”流出高校的现实义务。实施政府会计主体的债务风险，将由于承担担保责任而产生的预计负债也放入了会计核算的范畴，提高了隐性负债和或有负债的披露要求。高校显性债务规模已经得到有效控制，高校的隐性负债需引起高校的注意，因此高校在内部控制建设过程中，应把债务管理作为重要内容，制定科学有效的风险预警体系和防范措施，重视贷款规模控制，加强还贷风险预测与分析。
（四）管理信息化方面。根据《内部控制规范》第十八条，高校要运用现代化的技术手段开展和加强内部控制工作，可以将经济活动及其内部控制流程嵌入到内部控制信息系统中。在此过程中要对内部控制建设信息化工作实施归口管理，以最大程度的减少或消除人为因素的干擾，合理保证高校信息安全。高校在实施政府会计制度的操作中，对同一经济业务要进行“双分录”会计处理，总体上政府预算会计与财务会计的“平行记账”双分录将形成近双倍的工作量，需要借助会计信息系统的智能化来消减会计处理工作量。目前市场上的软件公司会结合政府会计制度的特点和相关核算要求及时开发新的财务信息化软件或会计核算软件，通常情况下高校购买安装后便可加以使用。但对于大多数高校来说，简单应用新软件来进行核算，辅助核算与管理的设置工作将会更加趋于复杂。高校可以考虑参与开发或升级财务信息化软件，联合软件公司、学校的计算机教学或专职人员一起来完成，财务部门处理政府会计制度下会计科目和会计报表设置的条件和要求，软件技术人员调整或升级数据库，适时满足新制度会计和综合管理的需要。
（五）财务报告公开方面。按照政府会计制度规定，对高校财务报告进行公开，可以进一步增强高校财务工作的透明度。因此，高校需不断优化自身财务管理和会计核算工作，进一步规范各项经济活动，优化财务管理模式。严格按照政府预算会计和财务会计要求对相关业务进行“平行记账”，分别编制决算报告和财务报告，将各种经济业务或事项纳入会计核算，形成完整的政府财务报告，并通过正式报告充分反映高校主体的预算执行情况和财务状况、经营情况和现金流量。