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摘 要：新会计准则的实施，使传统会计方法有了一次很大程度的改革，其中所得税的核算也采取了新的方法。企业的利润决定了企业的生存和发展，有关所得税的一系列变化，很大程度上影响了利润。因此，企业对新准则有关所得税的改变被广泛关注。本文从新会计准则中所得税的规定上进行分析，重点从会计处理的方法、所得税计量的确认这两个方面阐述。并且论述了新准则与原准则对比中的差异：新的核算方法——资产负债表债务法的提出与应用；所得税确认方面开始重视暂时性差异，对于差异的核算更加广泛、详细。还通过中小企业的具体实例引用阐述出这些变化对企业在实际工作中的影响。新会计准则的实施，新所得税核算方法的应用，使企业在核算所得税方面更加全面、客观，也能直观地反映企业的盈利状况。
关键词：所得税计量 会计处理方法 暂时性差异
一、新旧准则中会计处理方法的差异
原制度规定，企业应当采用应付税款法和纳税影响会计法核算所得税。纳税影响会计法包括递延法和债务法。递延法把本期由于暂时性差异而产生的影响纳税的金额，保留到这一差异发生相反变化的以后期间予以转销，当税率变更或开征新税时，不调整由于税率的变更或新税的征收对递延税款余额的影响。[1]在递延法下，资产负债表上递延税款的余额并反映企业真实的收款权利或付款义务。债务法要求当税率变动或课征新税的情况下，企业需要按新的税率对资产负债表中递延税款余额进行调整，客观反映了税率变动而引起的企业所得税对负债义务或收款权力。此外债务法为利润表债务法，注重时间差异。
新准则在对暂时性差异进行处理时，不允许在应付税款法和纳税影响会计法中作选择，要求统一采用纳税影响会计法，规定企业所得税核算只能采用资产负债表债务法。资产负债表债务法是将本期时间性差异所产生的所得税影响额递延分配到以后各期，并同时转回原来已经确认的时间性差异对本期所得税额影响额的方法。[2]资产负债表债务法以权责发生制为基础，强调收入与费用的配比，从暂时性差异产生的本质出发，分析暂时性差异产生的原因及对期末资产负债表的影响。
表1 损益表债务法和资产负债表债务法差异
二、以陕西中兴丰德公司为例说明所得税的变化
新旧准则会计核算的区别可以通过以下实例加以比较：
2007 年12 月25 日，该购入价值2，400，000元不需要安装的设备，预计使用期限为2 年，会计上采用直线法计提折旧，无残值。税法规定采用年数总和法计提折旧，也无残值。公司每年利润总额均为2，000，000 元，无其他纳税调整项目，所得税税率为25%。
（1）旧准则（损益表负债法）的处理。
2008 年，会计上计提折旧为1，200，000 元（2，400，000÷2）
税务上计提折旧1，600，000 元[2，40O，000×2÷（1+2）]，差额400，000元为应纳税时间性差异。
借：所得税500，000
贷：应交税金———应交所得税400，000
递延税款100，000
2009 年会计上计提折旧1，200，000 元
税务上计提折旧为800，000元[2，400，000×1÷（1+2）]，400，000 元为要转回的应纳税时间性差异。
借：所得税500，000
递延税款100，000
贷：应交税金———应交所得税600，000
（2）新准则（资产负债表债务法）的处理。
2008 年，会计上计提折旧为1，200，000元
年底设备的账面价值为1，200，000元（2，400，000- 1，200，000）
税务上计提折旧为1，600，000 元
年底设备的计税基础800，000 元（2，400，000- 1，600，000）
设备的账面价值与计税基础之间的差额400，000元（1，200，000- 800，000）
为应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债100，000 元（400，000×25%）。
2008 年应缴企业所得税400，000元[（2，000，000+1，200，000- 1，600，000）×25%]。
借：所得税费用———当期所得税费用400，000
———递延所得税费用100，000
贷：应交税费———应交所得税400，000
递延所得税负债100，000
2009 年会计上计提折旧1，200，000元，年底设备的账面价值为0元；税务上计提折旧800，000 元[2，400，000×1÷（1+2）]，年底设备的计税基础为0 元。
设备的账面价值与计税基础之间的差额为0 元。
2009 年底，应保留的递延所得税负债余额为0 元，年初余额为100，000 元，应转回递延所得税负债100，000 元。
2009 年应缴企业所得税为600，000 元[（2，000，000+1，200，000- 800，000）×25%]。
借：所得税费用———当期所得税费用500，000
递延所得税负债100，000
贷：应交税费———应交所得税600，000
从以上案例分析可以看出， 两种核算方法在观念上发生了彻底的改变，旧准则的损益表债务法是先计算当期的应纳所得税额和递延税款， 再将两者的差额作为所得税费用， 递延税款科目所核算的就是本期发生和转回的时间性差异对所得税的影响， 所计算的仅仅是当期发生额， 适用的所得税税率均为现行税率。之后， 根据递延税款的当期发生额以及借贷方期初余额， 分别计算出递延税款科目的借方和贷方期末余额， 并将其在资产负债表中予以列示。新准则下的资产负债表债务法是先计算资产的账面价值和其计税基础， 以及它们之间的暂时性差异然后根据暂时性差异和所得税适用税率得到期末递延所得税资产或递延所得税负债的余额，通过计算这两个科目期初和期末余额的差额得到当期递延所得税资产或递延所得税负债的发生额， 作为当期的纳税影响在此基础上再计算出所得税费用。资产负债表债务法可以直接得到递延所得税资产和递延所得税负债的余额， 能够直接反映其对企业未来期间的纳税影响， 这是新方法的优势所在。
三、新会计准则中所得税的改变对企业的意义
1、暂时性差异的提出对所得税的意义
“暂时性差异”是一个时点指标，不受时间长短的限值，企业在核算所得税的时候范围更加广泛。随着新会计准则体系的实施，企业关于合并、债务重组、资产减值等核算业务将会大量增加。因为企业之前产生许多不属于时间性差异的暂时性差异，递延法和损益表债务法都无法反映和处理这些差异。但是在资产负债表债务法中这些内容都属于暂时性差异必须进行核算。对于暂时性差异的处理和披露，能充分完整地反映企业所得税的核算和缴纳过程，能提供更为全面的所得税会计信息。
2、暂时性差异运用对企业的意义
暂时性差异不仅符合国际惯例，而且符合企业最为理想的财务目标，即企业价值最大化。因此，对于运用暂时性差异企业还是比较欢迎的，它不仅处理了许多原本无法确定性质的数额，而且也增大了企业的价值。但另一方面，企业只要每期不断调高资产公允价值就会增加每期的账面利润，形成应纳税暂时性差异，这可能改变以前虚增利润要缴税的局面，使造假的当期成本大大降低，从而使企业更加注重短期操纵，使其未来风险更加巨大。
注释：
[1]贺志东.新旧会计准则差异比较.机械工业出版社.2008（8）.
[2]杨周南 张继德.新企业准则实施操作精要.机械工业出版社.2007（6）.
参考文献
[1]袁艳红.论我国所得税会计处理方法的选择.中央财经大学学报.2006 年第12 期.
[2]Carroll， Archie Bathe pyramid of Corporate Social Responsibility： toward the Management of Organizational Stake-holders [J].Busy-ness Horizons 1991.34.4.39-48
作者简介：
王吕蓉，（1979.10-），甘肃白银人，硕士，西安外事学院讲师，主要研究方向，企业所得税。
关键词：所得税计量 会计处理方法 暂时性差异
一、新旧准则中会计处理方法的差异
原制度规定，企业应当采用应付税款法和纳税影响会计法核算所得税。纳税影响会计法包括递延法和债务法。递延法把本期由于暂时性差异而产生的影响纳税的金额，保留到这一差异发生相反变化的以后期间予以转销，当税率变更或开征新税时，不调整由于税率的变更或新税的征收对递延税款余额的影响。[1]在递延法下，资产负债表上递延税款的余额并反映企业真实的收款权利或付款义务。债务法要求当税率变动或课征新税的情况下，企业需要按新的税率对资产负债表中递延税款余额进行调整，客观反映了税率变动而引起的企业所得税对负债义务或收款权力。此外债务法为利润表债务法，注重时间差异。
新准则在对暂时性差异进行处理时，不允许在应付税款法和纳税影响会计法中作选择，要求统一采用纳税影响会计法，规定企业所得税核算只能采用资产负债表债务法。资产负债表债务法是将本期时间性差异所产生的所得税影响额递延分配到以后各期，并同时转回原来已经确认的时间性差异对本期所得税额影响额的方法。[2]资产负债表债务法以权责发生制为基础，强调收入与费用的配比，从暂时性差异产生的本质出发，分析暂时性差异产生的原因及对期末资产负债表的影响。
表1 损益表债务法和资产负债表债务法差异
二、以陕西中兴丰德公司为例说明所得税的变化
新旧准则会计核算的区别可以通过以下实例加以比较：
2007 年12 月25 日，该购入价值2，400，000元不需要安装的设备，预计使用期限为2 年，会计上采用直线法计提折旧，无残值。税法规定采用年数总和法计提折旧，也无残值。公司每年利润总额均为2，000，000 元，无其他纳税调整项目，所得税税率为25%。
（1）旧准则（损益表负债法）的处理。
2008 年，会计上计提折旧为1，200，000 元（2，400，000÷2）
税务上计提折旧1，600，000 元[2，40O，000×2÷（1+2）]，差额400，000元为应纳税时间性差异。
借：所得税500，000
贷：应交税金———应交所得税400，000
递延税款100，000
2009 年会计上计提折旧1，200，000 元
税务上计提折旧为800，000元[2，400，000×1÷（1+2）]，400，000 元为要转回的应纳税时间性差异。
借：所得税500，000
递延税款100，000
贷：应交税金———应交所得税600，000
（2）新准则（资产负债表债务法）的处理。
2008 年，会计上计提折旧为1，200，000元
年底设备的账面价值为1，200，000元（2，400，000- 1，200，000）
税务上计提折旧为1，600，000 元
年底设备的计税基础800，000 元（2，400，000- 1，600，000）
设备的账面价值与计税基础之间的差额400，000元（1，200，000- 800，000）
为应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债100，000 元（400，000×25%）。
2008 年应缴企业所得税400，000元[（2，000，000+1，200，000- 1，600，000）×25%]。
借：所得税费用———当期所得税费用400，000
———递延所得税费用100，000
贷：应交税费———应交所得税400，000
递延所得税负债100，000
2009 年会计上计提折旧1，200，000元，年底设备的账面价值为0元；税务上计提折旧800，000 元[2，400，000×1÷（1+2）]，年底设备的计税基础为0 元。
设备的账面价值与计税基础之间的差额为0 元。
2009 年底，应保留的递延所得税负债余额为0 元，年初余额为100，000 元，应转回递延所得税负债100，000 元。
2009 年应缴企业所得税为600，000 元[（2，000，000+1，200，000- 800，000）×25%]。
借：所得税费用———当期所得税费用500，000
递延所得税负债100，000
贷：应交税费———应交所得税600，000
从以上案例分析可以看出， 两种核算方法在观念上发生了彻底的改变，旧准则的损益表债务法是先计算当期的应纳所得税额和递延税款， 再将两者的差额作为所得税费用， 递延税款科目所核算的就是本期发生和转回的时间性差异对所得税的影响， 所计算的仅仅是当期发生额， 适用的所得税税率均为现行税率。之后， 根据递延税款的当期发生额以及借贷方期初余额， 分别计算出递延税款科目的借方和贷方期末余额， 并将其在资产负债表中予以列示。新准则下的资产负债表债务法是先计算资产的账面价值和其计税基础， 以及它们之间的暂时性差异然后根据暂时性差异和所得税适用税率得到期末递延所得税资产或递延所得税负债的余额，通过计算这两个科目期初和期末余额的差额得到当期递延所得税资产或递延所得税负债的发生额， 作为当期的纳税影响在此基础上再计算出所得税费用。资产负债表债务法可以直接得到递延所得税资产和递延所得税负债的余额， 能够直接反映其对企业未来期间的纳税影响， 这是新方法的优势所在。
三、新会计准则中所得税的改变对企业的意义
1、暂时性差异的提出对所得税的意义
“暂时性差异”是一个时点指标，不受时间长短的限值，企业在核算所得税的时候范围更加广泛。随着新会计准则体系的实施，企业关于合并、债务重组、资产减值等核算业务将会大量增加。因为企业之前产生许多不属于时间性差异的暂时性差异，递延法和损益表债务法都无法反映和处理这些差异。但是在资产负债表债务法中这些内容都属于暂时性差异必须进行核算。对于暂时性差异的处理和披露，能充分完整地反映企业所得税的核算和缴纳过程，能提供更为全面的所得税会计信息。
2、暂时性差异运用对企业的意义
暂时性差异不仅符合国际惯例，而且符合企业最为理想的财务目标，即企业价值最大化。因此，对于运用暂时性差异企业还是比较欢迎的，它不仅处理了许多原本无法确定性质的数额，而且也增大了企业的价值。但另一方面，企业只要每期不断调高资产公允价值就会增加每期的账面利润，形成应纳税暂时性差异，这可能改变以前虚增利润要缴税的局面，使造假的当期成本大大降低，从而使企业更加注重短期操纵，使其未来风险更加巨大。
注释：
[1]贺志东.新旧会计准则差异比较.机械工业出版社.2008（8）.
[2]杨周南 张继德.新企业准则实施操作精要.机械工业出版社.2007（6）.
参考文献
[1]袁艳红.论我国所得税会计处理方法的选择.中央财经大学学报.2006 年第12 期.
[2]Carroll， Archie Bathe pyramid of Corporate Social Responsibility： toward the Management of Organizational Stake-holders [J].Busy-ness Horizons 1991.34.4.39-48
作者简介：
王吕蓉，（1979.10-），甘肃白银人，硕士，西安外事学院讲师，主要研究方向，企业所得税。