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一、研究的政策背景
管理会计自20世纪70年代传入我国，并得到了广泛应用，随着社会经济的发展，政府部门力推管理会计的进一步应用，于2014年10月27日发布了《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》（财会〔2014〕27号），《指导意见》重点围绕指导思想、主要目标、任务及原则及保障措施等方面阐述了管理会计的体系建设。
为推广管理会计在各行业、各单位的广泛运用，促进社会经济转型升级，促使各单位提高内部管理水平，在《指导意见》发布后，政府部门进行了广泛调研、座谈、收集了大量案例资料，积极推动管理会计指引体系研究制定，经历了四个阶段：研究起草阶段——形成讨论稿阶段——公开征求意见阶段——送审稿阶段后，于2016年6月22日，财政部印发了《管理会计基本指引》（财会〔2016〕10号，以下简称《基本指引》），该详细阐述了管理会计的应用纲要——目标、原则、要素等内容，以方便指导单位管理会计的实践活动。
财政部门制定发布《指导意见》及《基本指引》在内的管理会计体系，为包括高等学校在内的各行业及各单位推进管理会计工作提供了宝贵的政策依据，经济越发展，行业越发展，管理需求越迫切，政策依据越能起推动作用。
二、研究的深入意义
政府部门相继发布的《指导意见》及《基本指引》主要是带领各行业、各单位在内部管理中统筹应用管理会计，提升信息质量和管理高度；同时，各行业、各单位所处的发展阶段不同，行业特点也不尽相同，管理会计的具体应用方面属于单位内部工作范畴，需要单位根据发展水平及管理要求进行合理规划，《基本指引》是对普遍规律的提炼，在单位应用管理会计方面起指导性作用，它做出的是非限制性规定，重点还在于单位的灵活应用。
高校财务属于会计规范的行业分支，就其目前的规范有《中华人民共和国会计法》、《事业单位会计准则》、《高等学校财务制度》及《高等学校会计制度》等，在现有的基础上引入管理会计体系非常有必要，也很迫切，原因在于：（一）目前高校资金来源渠道多样化、投资主体复杂化；（二）目前高校财务存在的普遍问题——重核算、轻管理，轻管理又表现如下几个方面：1.目前高校财务普遍存在报销业务量大，经费渠道多样、经费管理标准不一、基层一线财务岗位人员每天仅与繁杂的票据打交道，而对很多经费开支的预算、实际开支情况及经费所产生的绩效无暇顾及，如何在重核算的同时将经费的管理提到事前或事中的过程中显得尤为迫切和重要；2.高校财务的资产管理较松散，由于长期以来的收付实现制，高校资产的账面数与实际价值数不符，另外，除特殊专业的需要，材料库处于松散状态，很多办公、耗材买了即列支出了，专业需要的试剂耗材也是即买即用，管理缺失；3.合同管理缺失，高校财务核算合同进度款时，大多人工核对查找合同的支付进度，无形给支付行为埋下了隐患，诸如此类种种；4.信息化建设的落后，高校的多个管理部门往往缺乏相互之间的协作和协同，数据重复累赘，某些信息相互之间存在误差或错误，系统间不兼容，使工作效率大打折扣，也使数据统计口径不一，漏洞不出，不符合发展的需要；（三）高校的发展也迫切需要管理水平的提升，必然对会计信息提出更高的要求，管理会计服务于内部管理需要，也必然应运而生。《基本指引》也为高校财务全面理解和科学应用管理会计提供了基本框架和方向。
三、《基本指引》中的四原则、四要素在高校财务中的运用分析
《基本指引》中概括了管理会计应用的四原则——战略导向、融合性、适应性及成本效益。其中：（1）战略导向原则——以战略规划为导向，以持续创造价值为核心，促进单位可持续发展；（2）融合性原则——利用管理会计工具方法，在单位的各环节将财务和业务等有机融合；（3）适应性原则——管理会计的应用具有自身特征，如单位性质、规模、发展水平、管理模式、治理结构等；（4）成本效益原则——权衡实施成本和预期效益，切合实际地推进管理会计工作。
《基本指引》同时概括了管理会计应用的四要素——应用环境、管理会计活动、工具方法、信息与报告。这四项要素组成了管理会计应用的有机体系，单位开展管理会计活动，应建立在合理分析应用环境的基础上，恰当使用工具方法，以形成有用的管理信息与报告，最终能在战略规划决策中发挥有用性。
上述提及的四要素是有内在逻辑安排的：
（一）应用环境要素是管理会计应用的基础方面。单位首先应切实了解其应用环境，包括内外部环境。内部环境主要包括组织架构、行业特点、人力等资源特性、内部信息建设等；外部环境主要包括国内外经济、法律等环境。
（二）管理会计活动要素则指管理会计工作的具体安排。具体指在深入分析应用环境的基础上，管理会计活动参与到单位的规划环节、决策环节、控制环节和评价环节中。
（三）工具方法要素是实现管理会计目标的具体方法，主要指单位所采用的战略地图、本量利分析、滚动预算管理、平衡计分卡、作业成本管理等方法。
（四）信息与报告要素是开展管理会计活动过程中所使用和生成的财务信息和非财务信息，是管理会计活动开展情况及效果的具体呈现，重在为报告相关使用者提供不同决策、不同管理需求的信息。
《基本指引》中四要素逻辑关系可示意图如图1：
通过图1，我们可以快速厘清管理会计体系在高校财务中建设所对应的环境、活动、工具及信息等各方面的优势和劣势，为开展管理会计应用打下基础。
具体可对应分析如下：
高校管理会计建设在应用环境要素方面，较企业来讲，更着重于分析内部环境，在内部环境因素中，更倾向于组织架构、管理模式、资源保障及信息系统方面，在价值创造方面，高校具有特殊性，衡量其价值创造需要结合外部环境中的行业因素来制定出符合社会需求特征的价值衡量体系。
高校管理会计建设在管理会计活动所采用的工具方法方面，较企业来讲，更着重于预算管理、流程管理、绩效评价等，如，可参考管理会计的本量利分析法来核算生均成本及招生规模；可借鉴管理会计中的零基预算和绩效预算，增收节支。
高校管理会计建设在信息与报告要素方面，高校管理会计所提供的非财务信息更强调高校的特征，即教育的社会特征，除定量指标外，更多地要结合定性指标。
四、高校财务应用《基本指引》的保障建设
（一）加强提高理论水平及会计人才队伍建设
随着高校财务人员队伍地不断更替，现有高校财务人员的整体学历水平已进入一个新高度，这也为推进管理会计应用提供了人力储备，目前，需要进一步保障地是在现有基础上更高地提升理论水平高度，紧跟政府部门发布政策的步伐，及时学习研究管理会计理论研究成果，加强会计人员的继续教育和日常学习中对新政策的跟进。
同时，在实际推广应用管理会计工作中，高校要切实联系自身的特点，将具有普遍性规律的基本指引和自身的行业特点相结合，理论联系实际，探索出适合高校管理需求的管理会计应用指引和案例研究。
（二）加强信息系统建设
高校财务应加强信息系统建设，提高信息化水平，重点依靠信息手段解决业务复杂、数据量大、系统众多及接口困难——如目前普遍存在的财务系统和其他部门相关系统（如学工系统、科研管理系统、合同管理系统）等无法有效核对等问题，以推广应用管理会计为契机，将管理会计信息化需求统筹纳入信息化建设，加强多部门、多系统之间协同效应，有效实现会计与业务活动的融合，建立财务共享服务中心，加快会计职能从重核算到重管理决策的拓展，促进管理会计工作的有效开展，保障管理会计功能的发挥。
（三）加强会计核算、内控制度及管理会计的协同效应
研究与推广使用管理会计相关指引，并非一蹴而就的事情，管理会计体系建设的提出给高校财务发展指出了方向，引领高校财务从目前的重核算转向“财务核算是基础、内部控制是贯穿、管理会计是纲领”的框架中来，而管理会计是服务于高校内部管理需要的，加强管理会计建设，必然促进这三者产生关联协同效应，实现高校会计人员工作从“财务报账型”到“管理决策型”的转变。
参考文献：
[1]《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》.（财会〔2014〕27号）.
[2]《管理会计基本指引》.（财会〔2016〕10号）.
（作者单位：南京师范大学）
管理会计自20世纪70年代传入我国，并得到了广泛应用，随着社会经济的发展，政府部门力推管理会计的进一步应用，于2014年10月27日发布了《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》（财会〔2014〕27号），《指导意见》重点围绕指导思想、主要目标、任务及原则及保障措施等方面阐述了管理会计的体系建设。
为推广管理会计在各行业、各单位的广泛运用，促进社会经济转型升级，促使各单位提高内部管理水平，在《指导意见》发布后，政府部门进行了广泛调研、座谈、收集了大量案例资料，积极推动管理会计指引体系研究制定，经历了四个阶段：研究起草阶段——形成讨论稿阶段——公开征求意见阶段——送审稿阶段后，于2016年6月22日，财政部印发了《管理会计基本指引》（财会〔2016〕10号，以下简称《基本指引》），该详细阐述了管理会计的应用纲要——目标、原则、要素等内容，以方便指导单位管理会计的实践活动。
财政部门制定发布《指导意见》及《基本指引》在内的管理会计体系，为包括高等学校在内的各行业及各单位推进管理会计工作提供了宝贵的政策依据，经济越发展，行业越发展，管理需求越迫切，政策依据越能起推动作用。
二、研究的深入意义
政府部门相继发布的《指导意见》及《基本指引》主要是带领各行业、各单位在内部管理中统筹应用管理会计，提升信息质量和管理高度；同时，各行业、各单位所处的发展阶段不同，行业特点也不尽相同，管理会计的具体应用方面属于单位内部工作范畴，需要单位根据发展水平及管理要求进行合理规划，《基本指引》是对普遍规律的提炼，在单位应用管理会计方面起指导性作用，它做出的是非限制性规定，重点还在于单位的灵活应用。
高校财务属于会计规范的行业分支，就其目前的规范有《中华人民共和国会计法》、《事业单位会计准则》、《高等学校财务制度》及《高等学校会计制度》等，在现有的基础上引入管理会计体系非常有必要，也很迫切，原因在于：（一）目前高校资金来源渠道多样化、投资主体复杂化；（二）目前高校财务存在的普遍问题——重核算、轻管理，轻管理又表现如下几个方面：1.目前高校财务普遍存在报销业务量大，经费渠道多样、经费管理标准不一、基层一线财务岗位人员每天仅与繁杂的票据打交道，而对很多经费开支的预算、实际开支情况及经费所产生的绩效无暇顾及，如何在重核算的同时将经费的管理提到事前或事中的过程中显得尤为迫切和重要；2.高校财务的资产管理较松散，由于长期以来的收付实现制，高校资产的账面数与实际价值数不符，另外，除特殊专业的需要，材料库处于松散状态，很多办公、耗材买了即列支出了，专业需要的试剂耗材也是即买即用，管理缺失；3.合同管理缺失，高校财务核算合同进度款时，大多人工核对查找合同的支付进度，无形给支付行为埋下了隐患，诸如此类种种；4.信息化建设的落后，高校的多个管理部门往往缺乏相互之间的协作和协同，数据重复累赘，某些信息相互之间存在误差或错误，系统间不兼容，使工作效率大打折扣，也使数据统计口径不一，漏洞不出，不符合发展的需要；（三）高校的发展也迫切需要管理水平的提升，必然对会计信息提出更高的要求，管理会计服务于内部管理需要，也必然应运而生。《基本指引》也为高校财务全面理解和科学应用管理会计提供了基本框架和方向。
三、《基本指引》中的四原则、四要素在高校财务中的运用分析
《基本指引》中概括了管理会计应用的四原则——战略导向、融合性、适应性及成本效益。其中：（1）战略导向原则——以战略规划为导向，以持续创造价值为核心，促进单位可持续发展；（2）融合性原则——利用管理会计工具方法，在单位的各环节将财务和业务等有机融合；（3）适应性原则——管理会计的应用具有自身特征，如单位性质、规模、发展水平、管理模式、治理结构等；（4）成本效益原则——权衡实施成本和预期效益，切合实际地推进管理会计工作。
《基本指引》同时概括了管理会计应用的四要素——应用环境、管理会计活动、工具方法、信息与报告。这四项要素组成了管理会计应用的有机体系，单位开展管理会计活动，应建立在合理分析应用环境的基础上，恰当使用工具方法，以形成有用的管理信息与报告，最终能在战略规划决策中发挥有用性。
上述提及的四要素是有内在逻辑安排的：
（一）应用环境要素是管理会计应用的基础方面。单位首先应切实了解其应用环境，包括内外部环境。内部环境主要包括组织架构、行业特点、人力等资源特性、内部信息建设等；外部环境主要包括国内外经济、法律等环境。
（二）管理会计活动要素则指管理会计工作的具体安排。具体指在深入分析应用环境的基础上，管理会计活动参与到单位的规划环节、决策环节、控制环节和评价环节中。
（三）工具方法要素是实现管理会计目标的具体方法，主要指单位所采用的战略地图、本量利分析、滚动预算管理、平衡计分卡、作业成本管理等方法。
（四）信息与报告要素是开展管理会计活动过程中所使用和生成的财务信息和非财务信息，是管理会计活动开展情况及效果的具体呈现，重在为报告相关使用者提供不同决策、不同管理需求的信息。
《基本指引》中四要素逻辑关系可示意图如图1：
通过图1，我们可以快速厘清管理会计体系在高校财务中建设所对应的环境、活动、工具及信息等各方面的优势和劣势，为开展管理会计应用打下基础。
具体可对应分析如下：
高校管理会计建设在应用环境要素方面，较企业来讲，更着重于分析内部环境，在内部环境因素中，更倾向于组织架构、管理模式、资源保障及信息系统方面，在价值创造方面，高校具有特殊性，衡量其价值创造需要结合外部环境中的行业因素来制定出符合社会需求特征的价值衡量体系。
高校管理会计建设在管理会计活动所采用的工具方法方面，较企业来讲，更着重于预算管理、流程管理、绩效评价等，如，可参考管理会计的本量利分析法来核算生均成本及招生规模；可借鉴管理会计中的零基预算和绩效预算，增收节支。
高校管理会计建设在信息与报告要素方面，高校管理会计所提供的非财务信息更强调高校的特征，即教育的社会特征，除定量指标外，更多地要结合定性指标。
四、高校财务应用《基本指引》的保障建设
（一）加强提高理论水平及会计人才队伍建设
随着高校财务人员队伍地不断更替，现有高校财务人员的整体学历水平已进入一个新高度，这也为推进管理会计应用提供了人力储备，目前，需要进一步保障地是在现有基础上更高地提升理论水平高度，紧跟政府部门发布政策的步伐，及时学习研究管理会计理论研究成果，加强会计人员的继续教育和日常学习中对新政策的跟进。
同时，在实际推广应用管理会计工作中，高校要切实联系自身的特点，将具有普遍性规律的基本指引和自身的行业特点相结合，理论联系实际，探索出适合高校管理需求的管理会计应用指引和案例研究。
（二）加强信息系统建设
高校财务应加强信息系统建设，提高信息化水平，重点依靠信息手段解决业务复杂、数据量大、系统众多及接口困难——如目前普遍存在的财务系统和其他部门相关系统（如学工系统、科研管理系统、合同管理系统）等无法有效核对等问题，以推广应用管理会计为契机，将管理会计信息化需求统筹纳入信息化建设，加强多部门、多系统之间协同效应，有效实现会计与业务活动的融合，建立财务共享服务中心，加快会计职能从重核算到重管理决策的拓展，促进管理会计工作的有效开展，保障管理会计功能的发挥。
（三）加强会计核算、内控制度及管理会计的协同效应
研究与推广使用管理会计相关指引，并非一蹴而就的事情，管理会计体系建设的提出给高校财务发展指出了方向，引领高校财务从目前的重核算转向“财务核算是基础、内部控制是贯穿、管理会计是纲领”的框架中来，而管理会计是服务于高校内部管理需要的，加强管理会计建设，必然促进这三者产生关联协同效应，实现高校会计人员工作从“财务报账型”到“管理决策型”的转变。
参考文献：
[1]《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》.（财会〔2014〕27号）.
[2]《管理会计基本指引》.（财会〔2016〕10号）.
（作者单位：南京师范大学）