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摘 要：随着2014年3月财政部对《企业会计准则第2号——长期股权投资》进行了修订，企业股权投资分类和会计处理发生了重大变化，本文主要从同一范围内股权比例来考察股权投资分类及会计处理异同。
关键词：持股比例较低 股权投资 现状
一、持股比例较低的股权投资的含义
本文所指持股比例较低股权主要是指投资企业持有的对被投资单位不具有控制、共同控制和重大影响的权益性投资。2014年会计准则修订使得可供出售的金融资产含义发生了变化。2014年3月修订后的《企业会计准则第2号——长期股权投资》规定，长期股权投资即投资方对被投资单位实施控制、重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资。不具有控制、共同控制和重大影响，且在活跃市场上没有报价，公允价值不能可靠计量的权益投资，适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》（CAS 22）即将此项纳入可供出售金融资产，自2014年7月1日起在所有执行企业会计准则的企业范围内施行。因此，现在所指的持股比例较低的股权投资仍然主要存在于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和可供出售的金融资产（不具有控制、共同控制和重大影响）。属于可供出售金融资产的股权投资主要分为有公允价值和无公允价值两类。
二、持股比例较低的股权投资的的具体会计处理
（一）初始计量
对于交易性金融资产初始投资按照公允价值计量，相关交易费用计入当期损益（投资收益）；对于有公允价值的可供出售金融资产采用公允价值和交易费用之和来计量；对于无公允价值的可供出售金融资产主要按照其投入成本进行计量。
例：甲公司在2014年8月份取得乙公司11%的股权，实际付出成本为 850万元（含相关交易费用为4万元），公允价值为860万元。假定，甲公司对乙公司的生产经营决策不具有重大影响和共同控制（即认定为本文所指持股比例较低的股权投资）。
（1）如果投资主要是为了近期内出售，即为交易性金融资产，其初始计量为860万元。
（2）如果投资是可供出售金融资产，其初始计量为860万元。
（3）如果投资没有公允价值，作为可供出售金融资产，其初始计量为850元。
（二）公允价值变动和减值处理
交易性金融资产在资产负债表日公允价值变动时，计入当期损益（公允价值变动损益），而可供出售金融（有公允价值）在资产负债表日公允价值变动计入其他综合收益（资本公积—其他资本公积），影響所有者权益而暂时不影响利润。对于没有公允价值的可供出售金融资产期末进行减值测试，如有减值，应当计入当期损益，将该投资账面价值减记至预计未来现金流量现值。可供出售金融资产（有公允）发生持续下跌时，应当进行减值处理，并转出原直接计入所有者权益因公允价值下降形成的累计损失。
接上例，如果2014年12月31日，投资公允价值为900万元。
（1）如果按照交易性金融资产处理，则应该：借：交易性金融资产—公允价值变动 40贷：公允价值变动损益40（2）如果按照有公允价值的的可供出售金融资产处理，则应该：借：可供出售金融资产—公允价值变动 40 贷：资本公积—其他公积 40
如果2015年12月31日，该投资公允价值下跌了50万元，且为非暂时性下跌。预计未来现金流量现值为为830万元。则会计处理如下：
（1）如果为交易性金融资产，则无需进行减值，但是需要做分录：借：公允价值变动损益 50 贷：交易性金融资产—公允价值变动 50 （2）如果是有公允价值的可供出售金融资产，则借：资产减值损失 10资本公积—其他资本公积40贷：可供出售金融资产—公允价值变动 50（3）如果是无公允价值的可供出售金融资产，则借：资产价值损失 20 贷：可供出售金融资产 20
（二）终止确认
处置股权投资资产时，将售价和账面价值的差额计入投资收益，如果是交易性金融资产则还需将持有期间累计公允价值变动损益转入投资收益；如果是有公允价值的可供出售金融资产还需将累计其他综合收益转入投资收益。
接上例：甲公司在2016年3月，将上述投资全部对外出售，取得价款为910万元，并将此款项存入银行。
（1）如果是交易性金融资产，则做分录：
借：银行存款 910 贷：交易性金融资产 850 投资收益 60
同时，借：投资收益 10 贷：公允价值变动损益 10
（2）如果是有公允价值的可供出售金融资产，假定不考虑2015年12月31日减值事项，则作分录：
借：银行存款 910 贷：可供出售金融资产—成本 860 可供出售金融资产—公允价值变动 40 投资收益 10 同时，借：资本公积—其他资本公积 40 贷：投资收益 40
（3）如果是无公允价值的可供出售金融资产，则作分录
借：银行存款 910贷：可供出售金融资产 830 投资收益 80
三、持股比例较低的股权投资的的分类总结
CAS2（2014）将没有公允价值持股比例较低的股权投资由以前的长期股权投资分类到可供出售金融资产也主要是基于风险管理的要求。长期股权投资主要承担的是被投资方的经营风险，而可供出售金融资产主要承担的是被投资方资产的价格变动和信用风险。修订后的准则将与国际会计准则进一步接轨，使得成本法核算价损合一，即没有公允价值的可供出售金融资产采用成本法核算，资产减值按照CAS22（2006）处理。
参考文献
1.财政部企业会计准则委员会.企业会计准则（2006）.北京：经济科学出版2006
2.中国注册会计师协会.会计.北京：中国财政经济出版社，2014
关键词：持股比例较低 股权投资 现状
一、持股比例较低的股权投资的含义
本文所指持股比例较低股权主要是指投资企业持有的对被投资单位不具有控制、共同控制和重大影响的权益性投资。2014年会计准则修订使得可供出售的金融资产含义发生了变化。2014年3月修订后的《企业会计准则第2号——长期股权投资》规定，长期股权投资即投资方对被投资单位实施控制、重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资。不具有控制、共同控制和重大影响，且在活跃市场上没有报价，公允价值不能可靠计量的权益投资，适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》（CAS 22）即将此项纳入可供出售金融资产，自2014年7月1日起在所有执行企业会计准则的企业范围内施行。因此，现在所指的持股比例较低的股权投资仍然主要存在于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和可供出售的金融资产（不具有控制、共同控制和重大影响）。属于可供出售金融资产的股权投资主要分为有公允价值和无公允价值两类。
二、持股比例较低的股权投资的的具体会计处理
（一）初始计量
对于交易性金融资产初始投资按照公允价值计量，相关交易费用计入当期损益（投资收益）；对于有公允价值的可供出售金融资产采用公允价值和交易费用之和来计量；对于无公允价值的可供出售金融资产主要按照其投入成本进行计量。
例：甲公司在2014年8月份取得乙公司11%的股权，实际付出成本为 850万元（含相关交易费用为4万元），公允价值为860万元。假定，甲公司对乙公司的生产经营决策不具有重大影响和共同控制（即认定为本文所指持股比例较低的股权投资）。
（1）如果投资主要是为了近期内出售，即为交易性金融资产，其初始计量为860万元。
（2）如果投资是可供出售金融资产，其初始计量为860万元。
（3）如果投资没有公允价值，作为可供出售金融资产，其初始计量为850元。
（二）公允价值变动和减值处理
交易性金融资产在资产负债表日公允价值变动时，计入当期损益（公允价值变动损益），而可供出售金融（有公允价值）在资产负债表日公允价值变动计入其他综合收益（资本公积—其他资本公积），影響所有者权益而暂时不影响利润。对于没有公允价值的可供出售金融资产期末进行减值测试，如有减值，应当计入当期损益，将该投资账面价值减记至预计未来现金流量现值。可供出售金融资产（有公允）发生持续下跌时，应当进行减值处理，并转出原直接计入所有者权益因公允价值下降形成的累计损失。
接上例，如果2014年12月31日，投资公允价值为900万元。
（1）如果按照交易性金融资产处理，则应该：借：交易性金融资产—公允价值变动 40贷：公允价值变动损益40（2）如果按照有公允价值的的可供出售金融资产处理，则应该：借：可供出售金融资产—公允价值变动 40 贷：资本公积—其他公积 40
如果2015年12月31日，该投资公允价值下跌了50万元，且为非暂时性下跌。预计未来现金流量现值为为830万元。则会计处理如下：
（1）如果为交易性金融资产，则无需进行减值，但是需要做分录：借：公允价值变动损益 50 贷：交易性金融资产—公允价值变动 50 （2）如果是有公允价值的可供出售金融资产，则借：资产减值损失 10资本公积—其他资本公积40贷：可供出售金融资产—公允价值变动 50（3）如果是无公允价值的可供出售金融资产，则借：资产价值损失 20 贷：可供出售金融资产 20
（二）终止确认
处置股权投资资产时，将售价和账面价值的差额计入投资收益，如果是交易性金融资产则还需将持有期间累计公允价值变动损益转入投资收益；如果是有公允价值的可供出售金融资产还需将累计其他综合收益转入投资收益。
接上例：甲公司在2016年3月，将上述投资全部对外出售，取得价款为910万元，并将此款项存入银行。
（1）如果是交易性金融资产，则做分录：
借：银行存款 910 贷：交易性金融资产 850 投资收益 60
同时，借：投资收益 10 贷：公允价值变动损益 10
（2）如果是有公允价值的可供出售金融资产，假定不考虑2015年12月31日减值事项，则作分录：
借：银行存款 910 贷：可供出售金融资产—成本 860 可供出售金融资产—公允价值变动 40 投资收益 10 同时，借：资本公积—其他资本公积 40 贷：投资收益 40
（3）如果是无公允价值的可供出售金融资产，则作分录
借：银行存款 910贷：可供出售金融资产 830 投资收益 80
三、持股比例较低的股权投资的的分类总结
CAS2（2014）将没有公允价值持股比例较低的股权投资由以前的长期股权投资分类到可供出售金融资产也主要是基于风险管理的要求。长期股权投资主要承担的是被投资方的经营风险，而可供出售金融资产主要承担的是被投资方资产的价格变动和信用风险。修订后的准则将与国际会计准则进一步接轨，使得成本法核算价损合一，即没有公允价值的可供出售金融资产采用成本法核算，资产减值按照CAS22（2006）处理。
参考文献
1.财政部企业会计准则委员会.企业会计准则（2006）.北京：经济科学出版2006
2.中国注册会计师协会.会计.北京：中国财政经济出版社，2014