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[摘要] 目前现代风险导向审计已经成为一种必然的趋势，文章在这样的背景下主要借鉴了国际现代风险导向审计的先进经验，并结合我国的实际情况对我国目前在实务方面是否能够很好的运用现代风险导向审计进行了分析，从而指出了在我国发展现代风险导向审计应注意的问题及其对策。
[关键词] 现代风险导向审计 问题 对策
一、现代风险导向审计的国际先进经验
早在20世纪90年代初期，为了应对信息社会和知识经济对审计职业的挑战，重塑公众对注册会计师行业的信任，审计职业界已经开始探索新的审计方法。
国际五大（现为四大）会计师事务所走在了探索新的审计方法队伍的前列，各大会计师事务所或者组建自己的研发小组，或者与学术界联手开发新的审计方法。安永会计师事务所以“审计创新”为旗帜进行现代风险导向审计方法的开发，形成了对企业经营环境进行分析的系统方法，简称BEAT（Business Environment Analysis Template）；普华永道会计师事务所开发的现代风险导向审计方法被称为“普华永道审计方法”；德勤会计师事务 所也开发出了专用于银行审计的软件包——AS/2，为审计人员提供一个计算机平台来执行审计项目，而AS/2审计系统所采用的，正是现代风险导向审计方法；毕马威事务所的审计模式也具有代表性，其研究小组出版的研究报告《以战略系统观组织审计》，提出了毕马威的BMP（Business Measurement Process）审计模式，揭示了现代风险导向审计的核心内容。
以上审计模式虽然在具体的结构性框架上存在细微的差异，但基本原理相同，都是现代风险导向审计在实务中的运用，总体上说，现代风险导向审计方法已经开始在国际性大会计师事务所中逐步推广。
二、关于现代风险导向审计引入我国的实务的不同看法
对于这个问题，国内总体上看存在两种说法：
一种观点是认为条件尚未成熟,这种观点指出现阶段我国很多企业会计信息严重失真、公司治理和内部控制还很不完善,这确实是我国现阶段存在的实际问题,但它们并不能构成推行现代风险导向审计的实质性障碍:
首先，企业会计信息失真，势必會损害社会的利益，这更加需要注册会计师对企业财务报表发表独立审计意见，对其适当性与公允性做出鉴证，而风险导向审计强调以风险评估为中心，更加注重对企业会计信息赖以形成的经营情况的分析评价，这样就更易于发现虚假信息与重大舞弊，以保证审计意见的准确性。
其次，目前我国企业的治理水平参差不齐，这受到企业规模大小、管理者素质高低、经营风格等因素的影响，要在短期内使所有企业的治理结构完善起来是不可能的，但并不能因为公司治理结构存在缺陷就不提高审计技术水平。
另一种观点认为，“虽然制度基础审计是使审计风险最小化的一种可取方法，但它不直接处理审计风险问题，为了适应新的情况，必须发展一种新的、多维的审计技术，以缓解审计人员面临的错综复杂的风险。”
以上这两种观点看到传统审计方法的局限性，提出引入新的审计方法的迫切性。引入现代风险导向审计是一种执业理念的改变。现代风险导向审计模式是在账项基础审计和制度基础审计这两种审计模式的基础上发展起来的。新审计模式与原有审计模式之间的关系并非取代与被取代的关系 ,新审计模式的产生并不意味着原有审计模式的淘汰和消亡 ,而是意味着在实施审计时有了更多的审计模式可供选择。
三、在我国实施现代风险导向审计应当注意的几个问题及其对策
1.从如何更好的运用审计技术和方法的方面考虑
(1)围绕审计目标，有效地选择和控制审计程序的实施。审计程序的实施应由审计人员主动控制，不能被外部条件或被审行牵着鼻子走。如果审计人员在审计中，被审行提供什么，审计人员就审计什么，该实施的审计程序没有实施，该取得的审计证据没有收集，一些重要审计程序被被审行控制，一些重要的审计证据根据被审行需要提供，审计人员就会落入被审行造假的“陷阱”之中。
(2)科学运用审计抽样方法，降低抽样风险。现代风险导向审计的一个显著特征，就是采用抽样审计的方法，即根据总体中的一部分样本特性来推断总体的特性，而样本的特性与总体的特性或多或少有一点误差，这种误差可以控制，但一般难以消除。因此，不论是统计抽样还是判断抽样，如果根据样本审查结果来推断总体，总会产生一定程度的误差，即审计人员要承担一定程度的作出错误审计结论的风险。这除了要求抽样必须遵循随机原则外，离不开审计人员的专业判断，风险的控制和不确定因素要由审计人员正确的专业判断来加以解决。
2.从提升注册会计师从业人员专业素质、执业能力和职业道德水平的方面考虑
(1)对注册会计师队伍进行优化组合,改变会计师事务所单一财会型人员的结构,注重聘用一些法律、工程技术、计算机等非会计审计专业的人才,并对项目审计小组进行科学配备,同时,为提高审计质量与效率,还应相对固定每一小组对某一行业的审计工作。
(2)审计执业中,强调注册会计师必须坚持职业怀疑态度,坚持强制审计程序的严格执行。各级注册会计师协会和会计师事务所都应建立计算机网络,扩大及方便协会之间、事务所之间、协会与事务所之间的互相沟通,以共同防范审计风险。
3.从会计师事务所如何加强自身建设的方面考虑
(1)加强会计师事务所内部治理机制建设。当前会计师事务所应当强化内部治理机制,建立健全质量控制、风险管理及人事管理等各项制度。其中需要有效实施审计质量控制,并设置风险管理机构,以从组织上保证风险管理工作的开展。
(2)会计师事务所应当建立数据库,并适当利用专家的工作。现代风险导向审计要求注册会计师从宏观层面上了解被审计单位及其环境,以充分识别和评估重大错报风险。因此会计师事务所必须建立功能强大的数据库,以便满足注册会计师在了解被审计单位的控制环境时,及时查找其战略、流程、风险评估、业绩衡量及持续改进等相关资料的需要。为了在审计实务中尽量减少审计风险,在企业缺乏相关资料的情况下,则需要较多地利用专家的工作。
参考文献:
[1]吴建友:现代风险导向审计研究.上海财经大学博士论文2004(4)
[2]蔡春赵莎:现代风险导向审计论.第1版.中国时代经济出版社2006(6)
[3]马贤明郑朝晖:现代风险导向审计探讨.审计与经济研究,2005
[4]陈毓圭:对风险导向审计方法的由来及其发展的认识.会计研究,2004
[关键词] 现代风险导向审计 问题 对策
一、现代风险导向审计的国际先进经验
早在20世纪90年代初期，为了应对信息社会和知识经济对审计职业的挑战，重塑公众对注册会计师行业的信任，审计职业界已经开始探索新的审计方法。
国际五大（现为四大）会计师事务所走在了探索新的审计方法队伍的前列，各大会计师事务所或者组建自己的研发小组，或者与学术界联手开发新的审计方法。安永会计师事务所以“审计创新”为旗帜进行现代风险导向审计方法的开发，形成了对企业经营环境进行分析的系统方法，简称BEAT（Business Environment Analysis Template）；普华永道会计师事务所开发的现代风险导向审计方法被称为“普华永道审计方法”；德勤会计师事务 所也开发出了专用于银行审计的软件包——AS/2，为审计人员提供一个计算机平台来执行审计项目，而AS/2审计系统所采用的，正是现代风险导向审计方法；毕马威事务所的审计模式也具有代表性，其研究小组出版的研究报告《以战略系统观组织审计》，提出了毕马威的BMP（Business Measurement Process）审计模式，揭示了现代风险导向审计的核心内容。
以上审计模式虽然在具体的结构性框架上存在细微的差异，但基本原理相同，都是现代风险导向审计在实务中的运用，总体上说，现代风险导向审计方法已经开始在国际性大会计师事务所中逐步推广。
二、关于现代风险导向审计引入我国的实务的不同看法
对于这个问题，国内总体上看存在两种说法：
一种观点是认为条件尚未成熟,这种观点指出现阶段我国很多企业会计信息严重失真、公司治理和内部控制还很不完善,这确实是我国现阶段存在的实际问题,但它们并不能构成推行现代风险导向审计的实质性障碍:
首先，企业会计信息失真，势必會损害社会的利益，这更加需要注册会计师对企业财务报表发表独立审计意见，对其适当性与公允性做出鉴证，而风险导向审计强调以风险评估为中心，更加注重对企业会计信息赖以形成的经营情况的分析评价，这样就更易于发现虚假信息与重大舞弊，以保证审计意见的准确性。
其次，目前我国企业的治理水平参差不齐，这受到企业规模大小、管理者素质高低、经营风格等因素的影响，要在短期内使所有企业的治理结构完善起来是不可能的，但并不能因为公司治理结构存在缺陷就不提高审计技术水平。
另一种观点认为，“虽然制度基础审计是使审计风险最小化的一种可取方法，但它不直接处理审计风险问题，为了适应新的情况，必须发展一种新的、多维的审计技术，以缓解审计人员面临的错综复杂的风险。”
以上这两种观点看到传统审计方法的局限性，提出引入新的审计方法的迫切性。引入现代风险导向审计是一种执业理念的改变。现代风险导向审计模式是在账项基础审计和制度基础审计这两种审计模式的基础上发展起来的。新审计模式与原有审计模式之间的关系并非取代与被取代的关系 ,新审计模式的产生并不意味着原有审计模式的淘汰和消亡 ,而是意味着在实施审计时有了更多的审计模式可供选择。
三、在我国实施现代风险导向审计应当注意的几个问题及其对策
1.从如何更好的运用审计技术和方法的方面考虑
(1)围绕审计目标，有效地选择和控制审计程序的实施。审计程序的实施应由审计人员主动控制，不能被外部条件或被审行牵着鼻子走。如果审计人员在审计中，被审行提供什么，审计人员就审计什么，该实施的审计程序没有实施，该取得的审计证据没有收集，一些重要审计程序被被审行控制，一些重要的审计证据根据被审行需要提供，审计人员就会落入被审行造假的“陷阱”之中。
(2)科学运用审计抽样方法，降低抽样风险。现代风险导向审计的一个显著特征，就是采用抽样审计的方法，即根据总体中的一部分样本特性来推断总体的特性，而样本的特性与总体的特性或多或少有一点误差，这种误差可以控制，但一般难以消除。因此，不论是统计抽样还是判断抽样，如果根据样本审查结果来推断总体，总会产生一定程度的误差，即审计人员要承担一定程度的作出错误审计结论的风险。这除了要求抽样必须遵循随机原则外，离不开审计人员的专业判断，风险的控制和不确定因素要由审计人员正确的专业判断来加以解决。
2.从提升注册会计师从业人员专业素质、执业能力和职业道德水平的方面考虑
(1)对注册会计师队伍进行优化组合,改变会计师事务所单一财会型人员的结构,注重聘用一些法律、工程技术、计算机等非会计审计专业的人才,并对项目审计小组进行科学配备,同时,为提高审计质量与效率,还应相对固定每一小组对某一行业的审计工作。
(2)审计执业中,强调注册会计师必须坚持职业怀疑态度,坚持强制审计程序的严格执行。各级注册会计师协会和会计师事务所都应建立计算机网络,扩大及方便协会之间、事务所之间、协会与事务所之间的互相沟通,以共同防范审计风险。
3.从会计师事务所如何加强自身建设的方面考虑
(1)加强会计师事务所内部治理机制建设。当前会计师事务所应当强化内部治理机制,建立健全质量控制、风险管理及人事管理等各项制度。其中需要有效实施审计质量控制,并设置风险管理机构,以从组织上保证风险管理工作的开展。
(2)会计师事务所应当建立数据库,并适当利用专家的工作。现代风险导向审计要求注册会计师从宏观层面上了解被审计单位及其环境,以充分识别和评估重大错报风险。因此会计师事务所必须建立功能强大的数据库,以便满足注册会计师在了解被审计单位的控制环境时,及时查找其战略、流程、风险评估、业绩衡量及持续改进等相关资料的需要。为了在审计实务中尽量减少审计风险,在企业缺乏相关资料的情况下,则需要较多地利用专家的工作。
参考文献:
[1]吴建友:现代风险导向审计研究.上海财经大学博士论文2004(4)
[2]蔡春赵莎:现代风险导向审计论.第1版.中国时代经济出版社2006(6)
[3]马贤明郑朝晖:现代风险导向审计探讨.审计与经济研究,2005
[4]陈毓圭:对风险导向审计方法的由来及其发展的认识.会计研究,2004