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一、研究意义
在企业中标准成本是用来控制与监督产品的实际成本的。标准成本是企业通过精确的调查、分析与技术测定而制定，用来评价实际成本、衡量工作效率的一种预计成本。在高校开展标准成本研究对加强高校教育成本控制具有十分重要的现实意义。
（一）有利于监督与评价高校财政拨款的使用情况 制订标准成本和高校财政拨款都是以国家的相关政策为依据，一般而言，凡是实际成本大于标准成本的部分，都属于财政资金的浪费，都意味着实际工作中存在问题，因此，实行标准成本制度，通过对实际成本与标准成本的比较和分析，从而发现问题并采取有针对性的改进措施，提高财政资金的使用效益。
（二）有利于合理制订高校的收费标准 成本是定价的主要依据之一，这对于非盈利性质的高校来讲尤其如此，只有正确地制订标准成本，才能合理地制订高校的收费标准，保障学校各项必要开支的资金来源，维持学校工作的正常运转，同时也可监督实际收费情况，避免乱收费。
（三）有利于及时发现与解决问题 标准成本制度是一种事中的成本控制制度，根据国家对高校在人、财、物方面的相关政策，事先制订出各项标准成本，然后将实际成本与标准成本对比，计算出各种差异，再针对各项差异分析其产生的原因，这样就可以及时发现问题，进而有针对性地提出改进措施，避免了事后分析的不足。
二、高校成本核算对象与成本账户设置
教学工作是一项服务，因此高校成本的核算对象是教学服务，但为各类学生提供的服务内容是不同的，根据服务内容的不同可以分为本科生教学、研究生教学和博士生教学三类，因此成本核算对象也应按这三类来确定。成本项目是按照重要性原则对成本内容的分类，以便于进行成本分析和控制。参照我国事业单位会计制度，可将高校成本分为三项：教职工工资、教学维持费和固定资产折旧。教职工工资是指教学人员和与教学有直接关系的人员工资，包括基本工资、补贴工资、保险费等，不包括离退休人员的相关支出。教学维持费用包括学校为教学管理的正常进行而发生的各种日常支出，包括公务费、业务费、修缮费等。固定资产折旧包括高校的土地、建筑物、图书、科研仪器设备、公用设备等的折旧费。
鉴于各类学生的教学过程基本相同，各项教学服务开支具有“联合成本”的特点，因此可运用分类法的原理，只设置“教学服务成本”一个成本账户，账内按成本项目设置专栏，按成本对象（各类学生）设置专行，平时发生的各项教学支出都归集到该账户，期末将归集的开支在各成本对象之间进行分配，分配依据可采用“折算的学生人数”进行分配，即可计算出各类学生的“生均成本”。根据教育部教发［2004］2号文，硕士生和博士生人数按照1.5和2个本科生折算，按此比例计算“折算的学生人数”，本文以后部分所涉及的学生人数均为此“折算的学生人数”计算公式为：
折算的学生人数＝本科生人数＋硕士生人数×1.5＋博士生人数×2
三、标准成本的制订与计算
（一）教职工工资标准成本 主要包括：
（1）生均标准教职工数。生均标准教职工数＝1/国家规定的生师比。其中：“国家规定的生师比”可参照教育部教发［2004］2号文，例如综合类院校的生师比为为1∶18。
（2）教职工人均标准工资。教职工人均标准工资＝教职工人均标准基本工资＋教职工人均标准补贴工资＋教职工人均标准保险费。其中：教职工人均标准基本工资＝∑各等级人员年基本工资×该等级人员比例；教职工人均标准补贴工资或保险费＝教职工人均标准工资×国家规定比例。
（3）生均标准工资。生均标准工资＝教职工人均标准工资×生均标准教职工数。
（二）教学维持费用 教学维持费用包括办公费、水电费、物业管理费、邮电费、取暖费、差旅交通费、车辆使用费、会议费、接待费、修缮费、资料印刷费、教学实验用材料消耗费、外事经费、教研教改费、学科建设与专业建设费、体育维持费、网络使用费、教学用低值易耗品摊销费等。学校规模不变时，这些费用年度间支出水平基本相同，属于固定成本性质。
（1）生均标准教学维持费用。生均标准教学维持费用＝预算教学维持费用/预算学生人数
（2）教职工人均标准教学维持费用。教职工人均标准教学维持费用＝生均标准教学维持费用/生均标准教职工数
（三）固定资产折旧 学校固定资产包括土地、校舍、仪器设备、图书等，属于固定成本性质。根据1990年5月19日开始实行的《中华人民共和国城镇国有土地使用权出让和转让暂行条例》规定，土地使用权出让最高年限按用途确定，其中科教文卫的土地使用年限为50年。根据教育部教发［2004］2号文，生均占地面积、生均校舍面积、生均教学设备额和生均图书册数都有相应规定，例如，综合类院校的生均占地面积为54平方米/生，生均校舍面积为20.5平方米/生，生均教学设备额为5000元/生，生均图书册数为100册/生。
（1）生均标准固定资产折旧。生均标准固定资产折旧＝生均标准土地摊销＋生均标准校舍折旧＋生均标准教学设备折旧＋生均标准图书折旧。其中：生均标准土地摊销＝国家规定的生均占地面积×土地单价/50；生均标准校舍折旧＝国家规定的生均校舍面积×校舍单价/校舍折旧年限；生均标准教学设备折旧＝国家规定的生均教学设备额/教学设备折旧年限；生均标准图书折旧＝国家规定的生均图书册数×图书单价/图书折旧年限。
（2）教职工人均标准固定资产折旧。教职工人均标准固定资产折旧＝生均标准固定资产折旧/生均标准教职工数。
四、成本差异的计算与分析
按各个成本项目，成本差异计算与分析包括价差和量差两方面。
（一）教职工工资差异 主要表现在：效率差异＝（实际教职工人数－标准教职工人数）×教职工人均标准工资；工资率差异＝（教职工人均实际工资－教职工人均标准工资）×实际教职工人数。其中：标准教职工人数＝实际学生人数×生均标准教职工数。
“效率差异”反映教职工的工作效率引起的差异，主要原因是机构臃肿、教职工工作情绪不佳、经验不足、新教师太多、教学计划安排不当等，学生素质偏低也会影响到教职工工作效率。“工资率差异”反映教职工人均实际工资与标准工资之差，产生的原因主要是工资制度调整和教职工构成变化等。 （二）教学维持费用差异 鉴于教学维持费用的固定成本性质，借鉴固定制造费用的三因素分析法进行分解。
预算差异＝实际教学维持费用－预算教学维持费用
闲置能量差异＝（预算学生人数×生均标准教职工数－实际教职工人数）×教职工人均标准教学维持费用
效率差异＝（实际教职工人数－实际学生人数×生均标准教职工数）×教职工人均标准教学维持费用
“预算差异”反映实际与预算之差，应根据费用的构成进一步分析超支的原因。“闲置能量差异”反映教职工人员闲置引起的差异，即（剔除了教职工工作效率的影响后）仅由实际学生人数脱离预算学生人数而形成的差异，产生原因主要生源不足。“效率差异”的含义与教职工工资效率差异相同。
（三）固定资产折旧差异 固定资产折旧也属于固定成本性质，也三因素分析法进行分解。
预算差异＝实际固定资产折旧－预算学生人数×生均标准固定资产折旧
闲置能量差异＝（预算学生人数×生均标准教职工数－实际教职工人数）×教职工人均标准固定资产折旧
效率差异＝（实际教职工人数－实际学生人数×生均标准教职工数）×教职工人均标准固定资产折旧
“预算差异”反映实际与预算之差，应根据费用的构成进一步分析超支的原因。“闲置能量差异”和“效率差异”的含义与教学维持费用中的含义相同。
五、成本差异的账务处理
按照标准成本制度的要求，“教学服务成本”账户只登记标准成本，各项差异应单独设账反映。因此应设置“教职工工资成本效率差异”、“教职工工资成本工资率差异”、“教学维持费用预算差异”、“教学维持费用闲置能量差异”、“教学维持费用效率差异”、“固定资产折旧预算差异”、“固定资产折旧闲置能量差异”、“固定资产折旧效率差异”等差异账户。当发生有关教学服务开支时，按标准成本借记“教学服务成本”，按实际成本贷记“应付职工薪酬”、“累计折旧”等科目，其差额计入有关成本差异账户。通过以上核算步骤，将标准成本制度引入高校的成本控制制度中，使得高校对其成本因素构成一目了然，从而更好地分析是哪些因素带来了学校成本上升或者是哪些因素带来了学校成本低的下降，从而不断有针对性的改进教学手段，提高教学管理水平，降低生均成本，提高教育资源的利用效率。
参考文献：
［1］龚刚敏：《高等教育成本特性与生均核算模式》，《经济管理》2010年第2期。
［本文系华南理工大学高等教育研究基金项目（项目编号：j2cw-y1090010）的阶段性研究成果］
（编辑 杜 昌）
在企业中标准成本是用来控制与监督产品的实际成本的。标准成本是企业通过精确的调查、分析与技术测定而制定，用来评价实际成本、衡量工作效率的一种预计成本。在高校开展标准成本研究对加强高校教育成本控制具有十分重要的现实意义。
（一）有利于监督与评价高校财政拨款的使用情况 制订标准成本和高校财政拨款都是以国家的相关政策为依据，一般而言，凡是实际成本大于标准成本的部分，都属于财政资金的浪费，都意味着实际工作中存在问题，因此，实行标准成本制度，通过对实际成本与标准成本的比较和分析，从而发现问题并采取有针对性的改进措施，提高财政资金的使用效益。
（二）有利于合理制订高校的收费标准 成本是定价的主要依据之一，这对于非盈利性质的高校来讲尤其如此，只有正确地制订标准成本，才能合理地制订高校的收费标准，保障学校各项必要开支的资金来源，维持学校工作的正常运转，同时也可监督实际收费情况，避免乱收费。
（三）有利于及时发现与解决问题 标准成本制度是一种事中的成本控制制度，根据国家对高校在人、财、物方面的相关政策，事先制订出各项标准成本，然后将实际成本与标准成本对比，计算出各种差异，再针对各项差异分析其产生的原因，这样就可以及时发现问题，进而有针对性地提出改进措施，避免了事后分析的不足。
二、高校成本核算对象与成本账户设置
教学工作是一项服务，因此高校成本的核算对象是教学服务，但为各类学生提供的服务内容是不同的，根据服务内容的不同可以分为本科生教学、研究生教学和博士生教学三类，因此成本核算对象也应按这三类来确定。成本项目是按照重要性原则对成本内容的分类，以便于进行成本分析和控制。参照我国事业单位会计制度，可将高校成本分为三项：教职工工资、教学维持费和固定资产折旧。教职工工资是指教学人员和与教学有直接关系的人员工资，包括基本工资、补贴工资、保险费等，不包括离退休人员的相关支出。教学维持费用包括学校为教学管理的正常进行而发生的各种日常支出，包括公务费、业务费、修缮费等。固定资产折旧包括高校的土地、建筑物、图书、科研仪器设备、公用设备等的折旧费。
鉴于各类学生的教学过程基本相同，各项教学服务开支具有“联合成本”的特点，因此可运用分类法的原理，只设置“教学服务成本”一个成本账户，账内按成本项目设置专栏，按成本对象（各类学生）设置专行，平时发生的各项教学支出都归集到该账户，期末将归集的开支在各成本对象之间进行分配，分配依据可采用“折算的学生人数”进行分配，即可计算出各类学生的“生均成本”。根据教育部教发［2004］2号文，硕士生和博士生人数按照1.5和2个本科生折算，按此比例计算“折算的学生人数”，本文以后部分所涉及的学生人数均为此“折算的学生人数”计算公式为：
折算的学生人数＝本科生人数＋硕士生人数×1.5＋博士生人数×2
三、标准成本的制订与计算
（一）教职工工资标准成本 主要包括：
（1）生均标准教职工数。生均标准教职工数＝1/国家规定的生师比。其中：“国家规定的生师比”可参照教育部教发［2004］2号文，例如综合类院校的生师比为为1∶18。
（2）教职工人均标准工资。教职工人均标准工资＝教职工人均标准基本工资＋教职工人均标准补贴工资＋教职工人均标准保险费。其中：教职工人均标准基本工资＝∑各等级人员年基本工资×该等级人员比例；教职工人均标准补贴工资或保险费＝教职工人均标准工资×国家规定比例。
（3）生均标准工资。生均标准工资＝教职工人均标准工资×生均标准教职工数。
（二）教学维持费用 教学维持费用包括办公费、水电费、物业管理费、邮电费、取暖费、差旅交通费、车辆使用费、会议费、接待费、修缮费、资料印刷费、教学实验用材料消耗费、外事经费、教研教改费、学科建设与专业建设费、体育维持费、网络使用费、教学用低值易耗品摊销费等。学校规模不变时，这些费用年度间支出水平基本相同，属于固定成本性质。
（1）生均标准教学维持费用。生均标准教学维持费用＝预算教学维持费用/预算学生人数
（2）教职工人均标准教学维持费用。教职工人均标准教学维持费用＝生均标准教学维持费用/生均标准教职工数
（三）固定资产折旧 学校固定资产包括土地、校舍、仪器设备、图书等，属于固定成本性质。根据1990年5月19日开始实行的《中华人民共和国城镇国有土地使用权出让和转让暂行条例》规定，土地使用权出让最高年限按用途确定，其中科教文卫的土地使用年限为50年。根据教育部教发［2004］2号文，生均占地面积、生均校舍面积、生均教学设备额和生均图书册数都有相应规定，例如，综合类院校的生均占地面积为54平方米/生，生均校舍面积为20.5平方米/生，生均教学设备额为5000元/生，生均图书册数为100册/生。
（1）生均标准固定资产折旧。生均标准固定资产折旧＝生均标准土地摊销＋生均标准校舍折旧＋生均标准教学设备折旧＋生均标准图书折旧。其中：生均标准土地摊销＝国家规定的生均占地面积×土地单价/50；生均标准校舍折旧＝国家规定的生均校舍面积×校舍单价/校舍折旧年限；生均标准教学设备折旧＝国家规定的生均教学设备额/教学设备折旧年限；生均标准图书折旧＝国家规定的生均图书册数×图书单价/图书折旧年限。
（2）教职工人均标准固定资产折旧。教职工人均标准固定资产折旧＝生均标准固定资产折旧/生均标准教职工数。
四、成本差异的计算与分析
按各个成本项目，成本差异计算与分析包括价差和量差两方面。
（一）教职工工资差异 主要表现在：效率差异＝（实际教职工人数－标准教职工人数）×教职工人均标准工资；工资率差异＝（教职工人均实际工资－教职工人均标准工资）×实际教职工人数。其中：标准教职工人数＝实际学生人数×生均标准教职工数。
“效率差异”反映教职工的工作效率引起的差异，主要原因是机构臃肿、教职工工作情绪不佳、经验不足、新教师太多、教学计划安排不当等，学生素质偏低也会影响到教职工工作效率。“工资率差异”反映教职工人均实际工资与标准工资之差，产生的原因主要是工资制度调整和教职工构成变化等。 （二）教学维持费用差异 鉴于教学维持费用的固定成本性质，借鉴固定制造费用的三因素分析法进行分解。
预算差异＝实际教学维持费用－预算教学维持费用
闲置能量差异＝（预算学生人数×生均标准教职工数－实际教职工人数）×教职工人均标准教学维持费用
效率差异＝（实际教职工人数－实际学生人数×生均标准教职工数）×教职工人均标准教学维持费用
“预算差异”反映实际与预算之差，应根据费用的构成进一步分析超支的原因。“闲置能量差异”反映教职工人员闲置引起的差异，即（剔除了教职工工作效率的影响后）仅由实际学生人数脱离预算学生人数而形成的差异，产生原因主要生源不足。“效率差异”的含义与教职工工资效率差异相同。
（三）固定资产折旧差异 固定资产折旧也属于固定成本性质，也三因素分析法进行分解。
预算差异＝实际固定资产折旧－预算学生人数×生均标准固定资产折旧
闲置能量差异＝（预算学生人数×生均标准教职工数－实际教职工人数）×教职工人均标准固定资产折旧
效率差异＝（实际教职工人数－实际学生人数×生均标准教职工数）×教职工人均标准固定资产折旧
“预算差异”反映实际与预算之差，应根据费用的构成进一步分析超支的原因。“闲置能量差异”和“效率差异”的含义与教学维持费用中的含义相同。
五、成本差异的账务处理
按照标准成本制度的要求，“教学服务成本”账户只登记标准成本，各项差异应单独设账反映。因此应设置“教职工工资成本效率差异”、“教职工工资成本工资率差异”、“教学维持费用预算差异”、“教学维持费用闲置能量差异”、“教学维持费用效率差异”、“固定资产折旧预算差异”、“固定资产折旧闲置能量差异”、“固定资产折旧效率差异”等差异账户。当发生有关教学服务开支时，按标准成本借记“教学服务成本”，按实际成本贷记“应付职工薪酬”、“累计折旧”等科目，其差额计入有关成本差异账户。通过以上核算步骤，将标准成本制度引入高校的成本控制制度中，使得高校对其成本因素构成一目了然，从而更好地分析是哪些因素带来了学校成本上升或者是哪些因素带来了学校成本低的下降，从而不断有针对性的改进教学手段，提高教学管理水平，降低生均成本，提高教育资源的利用效率。
参考文献：
［1］龚刚敏：《高等教育成本特性与生均核算模式》，《经济管理》2010年第2期。
［本文系华南理工大学高等教育研究基金项目（项目编号：j2cw-y1090010）的阶段性研究成果］
（编辑 杜 昌）