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摘 要 随着我国金融租赁业的快速发展，融资租赁已成为建设期工程筹资的重要来源之一，为越来越多的企业所采用，其中售后租回融资租赁方式就是比较常见的方式之一，本文就售后租回融资租赁有关《企业会计准则》规定与企业实际应中的有关问题进行一些探讨。
关键词 金融租赁业 建设期工程筹资 售后租回融资租赁方式
中图分类号：F715 文献标识码：A
随着我国金融租赁业的快速发展，融资租赁已成为建设期工程筹资的重要来源之一，为越来越多的企业所采用，其中售后租回融资租赁方式就是比较常见的方式之一，现就售后租回融资租赁有关《企业会计准则》规定与企业实际应中的有关问题探讨如下：
售后租回交易，是指资产卖主（承租人）将资产出售后再从买主（出租人）租回的交易。应按照租赁准则的规定，将售后租回交易认定为融资租赁或经营租赁。在形成融资租赁的售后租回交易方式下，对卖主(承租人)而言，与资产所有权有关的全部报酬和风险并未转移，并且售后租回交易的租金和资产的售价往往是以一揽子方式进行谈判的，应视为一项交易。因此，无论卖主（承租人）出售资产的售价高于还是低于出售前资产的账面价值，所发生的收益或损失都不应立即确认为当期损益，而应将其作为未实现售后租回损益递延并按资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。
例如，某工业企业（甲方）与某融资租赁公司（乙方）售后融资租赁合同：甲方将的某成套设备账面价值1.6亿元（公允价值与账面价值相差不大），以1亿元出售给乙方后，甲方再租回，租赁期为3年（远低于售后租回资产的使用寿命12年），在租赁期内，甲方按双方约定付款期数和金额支付租金和管理费，租赁期满，甲方按1元价格留置该成套设备。《企业会计准则》规定，满足下列标准之一的，即应认定为融资租赁：(1)在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。(2)承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可合理地确定承租人将会行使这种选择权。(3)即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。(4)承租人租赁开始日的最低租赁付款额的现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；出租人在租赁开始日最低租赁收款额的现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。(5)租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。所以，上述业务符合融资租赁条件的第一、二、五条的规定，属于售后租回融资租赁。
上述业务应按《企业会计准则》有关售后租回融资租赁来进行会计处理，就资产账面价值1.6亿元与出售价格1亿元的差额0.6亿元确认为递延收益-0.6亿元，该递延收益在该资产折旧年限内进行摊销。另按各期支付的租金和管理费按租赁合同的内含投资报酬率折算的现值（折算后为1亿元）与该批资产公允价值（1.6亿元）较低者确认为融资租入固定资产的入账价值，即融资租入固定资产入账价值为1亿元。
但是进一步分析就会发现，如果该资产是按更低的资产账面价值折扣签订的售后租回的合同，租赁期满仍以1元留置该资产，则仍然需按现行的准则的规定进行售后租回融资租赁来进行会计核算，则融资租入资产的入账价值变得更低（低于1亿元），递延收益更低（低于-0.6亿元），这样就造成的融资租入资产在资产负债表上列报的金额与其实际价值严重不符，甚至可以按重要性的原则达到影响会计报表的真实性的地步。
同样也可以分析，如果上述售后租回业务是按资产的账面价值1.5倍以上的溢价签订的售后租回合同，其他条件不变，其按现在的会计准则规定处理的结果是，虽然融资租入固定资产列报金额（溢价出售情况下，最低租付额的现值大于该资产的公允价值，按公允价值作为租入资产的账面价值）与原账面价值相差不大，但是造成了递延收益虚高。
经过分析，上述业务可以说是严格按现行《企业会计准则》的规定在进行会计核算的，但客观上上述处理确实也有可能会影响到会计报表的真实性，即存在签订一售后租回融资租赁业务合同后，企业资产在未发生实质性改变的情况下，改变了资产、负债真实、客观的列报基础。
但是，如果按会计信息质量要求“实质重于形式”的原则来判断上述售后租回业务：(1)租赁期远低于租赁资产使用寿命期；(2)上述资产的出售价格（远低于或远高于市场价格）的制定明显偏离市场原则；(3)出售资产方只是在租赁期内以合同的形式暂时放弃租赁资产的所有权，最终并不会放弃其资产所有权，其真实的目的是为了融资；(4)承租方支付的租金和管理费实质上是分期还款的本金和利息。综上所述，以上售后租回业务更符合质押贷款的形式，应按企业中、长期抵押贷款的进行会计处理更为合适。
所以，为了更好地对售后租回业务更准确的核算，建议对售后租回业务融资租赁会计处理方法，应单独制订更严格的适用条件，不能简单地认为只要符合融资租赁业务判定的五条标准之一就可以判定为适用售后租回融资租赁会计处理方法。
（作者单位：重庆钢铁（集团）有限责任公司财务处）
关键词 金融租赁业 建设期工程筹资 售后租回融资租赁方式
中图分类号：F715 文献标识码：A
随着我国金融租赁业的快速发展，融资租赁已成为建设期工程筹资的重要来源之一，为越来越多的企业所采用，其中售后租回融资租赁方式就是比较常见的方式之一，现就售后租回融资租赁有关《企业会计准则》规定与企业实际应中的有关问题探讨如下：
售后租回交易，是指资产卖主（承租人）将资产出售后再从买主（出租人）租回的交易。应按照租赁准则的规定，将售后租回交易认定为融资租赁或经营租赁。在形成融资租赁的售后租回交易方式下，对卖主(承租人)而言，与资产所有权有关的全部报酬和风险并未转移，并且售后租回交易的租金和资产的售价往往是以一揽子方式进行谈判的，应视为一项交易。因此，无论卖主（承租人）出售资产的售价高于还是低于出售前资产的账面价值，所发生的收益或损失都不应立即确认为当期损益，而应将其作为未实现售后租回损益递延并按资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。
例如，某工业企业（甲方）与某融资租赁公司（乙方）售后融资租赁合同：甲方将的某成套设备账面价值1.6亿元（公允价值与账面价值相差不大），以1亿元出售给乙方后，甲方再租回，租赁期为3年（远低于售后租回资产的使用寿命12年），在租赁期内，甲方按双方约定付款期数和金额支付租金和管理费，租赁期满，甲方按1元价格留置该成套设备。《企业会计准则》规定，满足下列标准之一的，即应认定为融资租赁：(1)在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。(2)承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可合理地确定承租人将会行使这种选择权。(3)即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。(4)承租人租赁开始日的最低租赁付款额的现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；出租人在租赁开始日最低租赁收款额的现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。(5)租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。所以，上述业务符合融资租赁条件的第一、二、五条的规定，属于售后租回融资租赁。
上述业务应按《企业会计准则》有关售后租回融资租赁来进行会计处理，就资产账面价值1.6亿元与出售价格1亿元的差额0.6亿元确认为递延收益-0.6亿元，该递延收益在该资产折旧年限内进行摊销。另按各期支付的租金和管理费按租赁合同的内含投资报酬率折算的现值（折算后为1亿元）与该批资产公允价值（1.6亿元）较低者确认为融资租入固定资产的入账价值，即融资租入固定资产入账价值为1亿元。
但是进一步分析就会发现，如果该资产是按更低的资产账面价值折扣签订的售后租回的合同，租赁期满仍以1元留置该资产，则仍然需按现行的准则的规定进行售后租回融资租赁来进行会计核算，则融资租入资产的入账价值变得更低（低于1亿元），递延收益更低（低于-0.6亿元），这样就造成的融资租入资产在资产负债表上列报的金额与其实际价值严重不符，甚至可以按重要性的原则达到影响会计报表的真实性的地步。
同样也可以分析，如果上述售后租回业务是按资产的账面价值1.5倍以上的溢价签订的售后租回合同，其他条件不变，其按现在的会计准则规定处理的结果是，虽然融资租入固定资产列报金额（溢价出售情况下，最低租付额的现值大于该资产的公允价值，按公允价值作为租入资产的账面价值）与原账面价值相差不大，但是造成了递延收益虚高。
经过分析，上述业务可以说是严格按现行《企业会计准则》的规定在进行会计核算的，但客观上上述处理确实也有可能会影响到会计报表的真实性，即存在签订一售后租回融资租赁业务合同后，企业资产在未发生实质性改变的情况下，改变了资产、负债真实、客观的列报基础。
但是，如果按会计信息质量要求“实质重于形式”的原则来判断上述售后租回业务：(1)租赁期远低于租赁资产使用寿命期；(2)上述资产的出售价格（远低于或远高于市场价格）的制定明显偏离市场原则；(3)出售资产方只是在租赁期内以合同的形式暂时放弃租赁资产的所有权，最终并不会放弃其资产所有权，其真实的目的是为了融资；(4)承租方支付的租金和管理费实质上是分期还款的本金和利息。综上所述，以上售后租回业务更符合质押贷款的形式，应按企业中、长期抵押贷款的进行会计处理更为合适。
所以，为了更好地对售后租回业务更准确的核算，建议对售后租回业务融资租赁会计处理方法，应单独制订更严格的适用条件，不能简单地认为只要符合融资租赁业务判定的五条标准之一就可以判定为适用售后租回融资租赁会计处理方法。
（作者单位：重庆钢铁（集团）有限责任公司财务处）