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摘要：自2009年1月1日起，全国实施增值税转型改革，一般纳税人实行消费型增值税。改革对外购材料改变用途的会计和税务处理带来影响，本文着重探析外购材料用于固定资产建造、研发支出、集体福利等的涉税处理。
关键词：增值税；原材料；改变用途
中图分类号：F8 文献标识码：A 文章编号：1009-0118（2011）-11-0-01
一、原生产用材料用于固定资产建造
（一）企业购入作为生产用的原材料，用于建造动产类固定资产
动产类固定资产，是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等。在原实施细则中固定资产属于非增值税应税项目，领用原材料时其进项税额不得抵扣应予以转出。由于新增值税暂行条例实施细则允许生产用固定资产抵扣增值税，而且销售时需计缴销项税额，属于应纳增值税项目，因此应按该部分原材料的成本，借记“在建工程”等科目，贷记“原材料”等科目。对于与该部分原材料相对应的增值税进项税额，借记“应交税费——应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额）”科目，贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目。
（二）企业购入作为生产用的原材料，用于建造不动产类固定资产
不动产类固定资产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。不动产在建工程属于非增值税应税项目，根据增值税暂行条例实施细则规定，非增值税应税项目的购进货物的进项税额不得抵扣，因此企业购入作为生产用的原材料，用于自行建造不动产类固定资产，应按材料成本和进项税额，借记“在建工程”等科目，贷记“原材料”科目、“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目。
二、原生产用材料用于研发支出
（一）企业项目研发的目的是用于技术转让或收取技术服务费
企业项目研发的目的是用于技术转让或收取技术服务费的，则研发领用原材料属于用于非增值税应税项目（即营业税应税项目）。根据增值税暂行条例实施细则规定，非增值税应税项目的购进货物的进项税额不得抵扣。因此，该原材料已抵扣的进项税额应作转出，按材料成本和进项税额，借记“研发支出”等科目，贷记“原材料”科目、“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目。
（二）企业研发项目是用于企业销售自产产品的研发
企业研发项目是用于企业销售自产产品的研发，则研发领用原材料属于增值税应税项目，该原材料的进项税额不用转出。此处不再举例。
三、原生产用材料用于集体福利或者个人消费
根据增值税暂行条例实施细则规定，原生产用材料用于集体福利或者个人消费，进项税额不得从销项税额中抵扣，应作进项税额转出。会计处理同例3，此处不再赘述。
四、原生产用材料分配给股东或者投资者、无偿赠送其他单位或者个人及对外投资
根据增值税暂行条例实施细则第四条规定，企业将原生产用材料分配给股东或者投资者、无偿赠送其他单位或者个人及对外投资的，视同销售货物。相关会计及税务处理现解析如下：
（一）将外购货物分配给股东或投资者
这种方式虽无现金流入，不符合会计上确认收入的标准，但会计上也作为收入处理。
例1：企业将前购进的粮食（购进时取得了专用发票并抵税）分配给股东，该批粮食成本为10000元，同类粮食市价为12000。
则分配股东时，计算销项税额为12000×13%=1560元
借：应付股利13560
贷：主营业务收入12000
应交税费—应交增值税（销项税额）1560
（二）将外购货物用于对外投资或无偿赠送他人
这种方式也不发生现金流入，会计上不确认收入，只按成本结转，所以，会计处理时采用直接冲减成本的办法，不能在销售收入或销售成本中体现收益，反映在利润表上“利润”为零，但税法为了平衡税负，保证税款抵扣的连续性，也要计算缴纳增值税和企业所得税。
例2：甲企业将前购进的一批材料（购进时取得了专用发票并抵税）用于对乙企业的投资，该批材料成本为100000元，同类材料市价为120000元。
则对外投资时，计算销项税额为120000×17%=20400元
借：长期股权投资140400
贷：原材料120000
应交税费——应交增值税（销项税额）20400
由于该笔业务不能反映材料的购进成本和计税价格的差额，计算企业所得税时还要调增应纳税所得额20000元，计算缴纳企业所得税。在此，会计处理与税务处理出现了差异。
综上探析可知，增值税转型引起外购材料用于动产类固定资产建造的涉税处理发生变化，体现出消费性增值税的特征。同时发现，外购货物扣税后，用于无偿赠送他人，视同销售，按同类货物的销售额计算销项税额，但用于集体福利或个人消费，规定不得抵扣进项税额，或抵扣后只按购进货物的成本计算进项税额转出，减少了进销差价应负担的税负，这不符合税负公平原则。因此，笔者认为应做出调整，将上述两种情况的标准一致起来，以符合税负公平原则。
参考文献：
[1]中华人民共和国增值税暂行条例,中华人民共和国国务院令第538号,2008,(11).
[2]中华人民共和国增值税暂行条例实施细则,中华人民共和国财政部国家税务总局令第50号,2008,(12).
[3]财政部会计准则委员会网站.企业会计准则体系,2006.
关键词：增值税；原材料；改变用途
中图分类号：F8 文献标识码：A 文章编号：1009-0118（2011）-11-0-01
一、原生产用材料用于固定资产建造
（一）企业购入作为生产用的原材料，用于建造动产类固定资产
动产类固定资产，是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等。在原实施细则中固定资产属于非增值税应税项目，领用原材料时其进项税额不得抵扣应予以转出。由于新增值税暂行条例实施细则允许生产用固定资产抵扣增值税，而且销售时需计缴销项税额，属于应纳增值税项目，因此应按该部分原材料的成本，借记“在建工程”等科目，贷记“原材料”等科目。对于与该部分原材料相对应的增值税进项税额，借记“应交税费——应抵扣固定资产增值税（固定资产进项税额）”科目，贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目。
（二）企业购入作为生产用的原材料，用于建造不动产类固定资产
不动产类固定资产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。不动产在建工程属于非增值税应税项目，根据增值税暂行条例实施细则规定，非增值税应税项目的购进货物的进项税额不得抵扣，因此企业购入作为生产用的原材料，用于自行建造不动产类固定资产，应按材料成本和进项税额，借记“在建工程”等科目，贷记“原材料”科目、“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目。
二、原生产用材料用于研发支出
（一）企业项目研发的目的是用于技术转让或收取技术服务费
企业项目研发的目的是用于技术转让或收取技术服务费的，则研发领用原材料属于用于非增值税应税项目（即营业税应税项目）。根据增值税暂行条例实施细则规定，非增值税应税项目的购进货物的进项税额不得抵扣。因此，该原材料已抵扣的进项税额应作转出，按材料成本和进项税额，借记“研发支出”等科目，贷记“原材料”科目、“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目。
（二）企业研发项目是用于企业销售自产产品的研发
企业研发项目是用于企业销售自产产品的研发，则研发领用原材料属于增值税应税项目，该原材料的进项税额不用转出。此处不再举例。
三、原生产用材料用于集体福利或者个人消费
根据增值税暂行条例实施细则规定，原生产用材料用于集体福利或者个人消费，进项税额不得从销项税额中抵扣，应作进项税额转出。会计处理同例3，此处不再赘述。
四、原生产用材料分配给股东或者投资者、无偿赠送其他单位或者个人及对外投资
根据增值税暂行条例实施细则第四条规定，企业将原生产用材料分配给股东或者投资者、无偿赠送其他单位或者个人及对外投资的，视同销售货物。相关会计及税务处理现解析如下：
（一）将外购货物分配给股东或投资者
这种方式虽无现金流入，不符合会计上确认收入的标准，但会计上也作为收入处理。
例1：企业将前购进的粮食（购进时取得了专用发票并抵税）分配给股东，该批粮食成本为10000元，同类粮食市价为12000。
则分配股东时，计算销项税额为12000×13%=1560元
借：应付股利13560
贷：主营业务收入12000
应交税费—应交增值税（销项税额）1560
（二）将外购货物用于对外投资或无偿赠送他人
这种方式也不发生现金流入，会计上不确认收入，只按成本结转，所以，会计处理时采用直接冲减成本的办法，不能在销售收入或销售成本中体现收益，反映在利润表上“利润”为零，但税法为了平衡税负，保证税款抵扣的连续性，也要计算缴纳增值税和企业所得税。
例2：甲企业将前购进的一批材料（购进时取得了专用发票并抵税）用于对乙企业的投资，该批材料成本为100000元，同类材料市价为120000元。
则对外投资时，计算销项税额为120000×17%=20400元
借：长期股权投资140400
贷：原材料120000
应交税费——应交增值税（销项税额）20400
由于该笔业务不能反映材料的购进成本和计税价格的差额，计算企业所得税时还要调增应纳税所得额20000元，计算缴纳企业所得税。在此，会计处理与税务处理出现了差异。
综上探析可知，增值税转型引起外购材料用于动产类固定资产建造的涉税处理发生变化，体现出消费性增值税的特征。同时发现，外购货物扣税后，用于无偿赠送他人，视同销售，按同类货物的销售额计算销项税额，但用于集体福利或个人消费，规定不得抵扣进项税额，或抵扣后只按购进货物的成本计算进项税额转出，减少了进销差价应负担的税负，这不符合税负公平原则。因此，笔者认为应做出调整，将上述两种情况的标准一致起来，以符合税负公平原则。
参考文献：
[1]中华人民共和国增值税暂行条例,中华人民共和国国务院令第538号,2008,(11).
[2]中华人民共和国增值税暂行条例实施细则,中华人民共和国财政部国家税务总局令第50号,2008,(12).
[3]财政部会计准则委员会网站.企业会计准则体系,2006.