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摘要：2013年8月1日开始，全国范围内都有了“营改增”试点。本文从“营改增”后对企业纳税筹划、税额负担、财务状况、会计处理等几方面的影响，阐述了自己的认识，希望和同行共勉。
关键词：营改增；几点；认知
中图分类号：F810.42 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）09-0-01
2013年8月1日起，在全国范围内开展交通运输业和部分现代服务业营改增试点。“营改增”有效解决了双重征税的问题，是发展完善现行税制的举措。有利于推动经济结构调整，促进第三产业发展，提升国家综合实力。有利于降低企业税收成本，增强企业发展能力。
“营改增”虽然在全国推广，但仅是在交通运输业和部分现代服务业试点，还不够成熟完善，也可能因认识不够或操作失当而影响实施效果。笔者就“营改增”的几点认识浅谈一下。
一、“营改增”试点企业的纳税筹划
（一）纳税筹划应从恰当选择纳税身份开始。《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》（简称《试点实施办法》）第三条规定，纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。应税服务年销售额超过财政部和国家税务总局规定标准（>500万）的纳税人为一般纳税人，未超过规定标准（≤500万）的纳税人为小规模纳税人。试点一般纳税人根据提供的服务不同，税率也就不同，分为17﹪、13﹪、11﹪、6﹪四档税率，而试点小规模纳税人提供的应税服务适用简易计税方法，适用增值税征收率3﹪。试点纳税人因身份不同，其计税方法和适用税率就有差异，这就为试点企业通过其身份的选择进行事前纳税筹划提供了空间。一般纳税人进项税额可以抵扣，小规模纳税人进项税额不能抵扣。规模不大、可抵扣进项税额不多、同时也不准备再做大的一般纳税人，在符合国家税务总局规定的条件下，可考虑分拆业务、新设公司等转换为小规模纳税人，从而享受小规模纳税人的低税率优惠。相反，一些业务全而大的企业，由于内部提供相关业务可抵扣进项税，可考虑资产和企业重组来减少应交税款。
（二）细分应税收入项目。《试点实施办法》第三十五、三十六、三十七条规定纳税人提供不同税率或征收率的应税服务，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额，否则从高适用税率；应当分别核算增值税和营业税应税项目的营业额，否则由主管税务机关核定销售额；应当分别核算免税、减税项目的销售额，否则不能免税、减税。试点纳税人应完善自己的会计核算制度，细化应税收入，举手之劳，可带来一定的回报。
（三）经营方式的转变。经营方式不同，所适用的税率也不同。交通运输业中有远洋运输和航空运输，远洋运输有期租业务、光租业务，航空运输分湿租业务和干租业务。期租业务、湿租业务不仅出租船舶、飞机，同时还配备有专职的工作人员，就是连人带物一整套承租给他人使用一定期限。按照交通运输业征收增值税，适用11﹪的增值税率。光租业务和干租业务只出租船舶、飞机，不出租“人”，只收取固定租赁费，属于有形动产经营性租赁，适用17﹪的增值税率。两者税率相差6﹪，在应税营业额相同的情况下，转变经营方式，把光出租物变为连人带物一同出租。远洋运输和航空运输的租赁费都是很高的，将会节省大笔税款。
二、“营改增”对企业税负的影响
在全国试点行业推行“营改增”后，减少了营业税，增加了增值税。营业税的减少导致经营税金及附加的减少，从而使利润总额增加，所得税增加。以营业税或增值税为基础计算的城建税或教育费附加会发生变化，增减不定。
“营改增”的初衷应该是减轻试点行业税负，配合经济结构调整。现在“营改增”的政策还处于初级阶段，各个企业的情况又大相径庭，所以税种改变后，并非都像希望的那样减轻税负。企业税负有增有减，它的增减取决于当期可抵扣的进项税额的多少。可抵扣的进项税额范围大（大部分成本构成中的要素都能抵扣）、税率高（供体增值税税率高），则增值税纳税人税负低，反之，则营业税纳税人税负低。
三、“营改增”对企业财务状况的影响
（一）对企业收入的影响。经营同一种业务的不同企业有的纳入“营改增”范围，有的没有纳入“营改增”范围，这将会出现问题。某营业税纳税人有一块延伸业在试点范围内，在报送“营改增”时被退了回来，告知继续在地税局开票。别的有相似业务的单位的这一块被纳入“营改增”范围。同一种业务，不同的税种，先不说进项税额的抵扣损失，光是业务的承揽就出了问题。在同等条件下，增值税纳税人为了能多抵扣进项税额，肯定选择能开出增值税扣税凭证的单位合作。这块业务没有被纳入“营改增”范围的企业的收入将受到很大影响。
（二）对资产计价的影响。营业税是价内税，购入的存货成本和固定资产都是价税合一的，不存在抵扣问题。实际记账成本含税，数额就大。而增值税是价外税，购入的存货成本和固定资产采取价税分离法，取得的增值税发票可扣除进项税额。实际记账成本不含税，数额就小。这样相比较，企业的资产总额“营改增”后比“营改增”前有一定幅度的下降，引起资产负债率上升。
四、“营改增”后会计处理应注意事项
原来在个别省市“营改增”试点时，就出现营业税政策的衔接问题。为了保护纳税人的利益，国家对试点纳税人差额征税的会计处理做出了明确规定。试点纳税人提供应税服务的销售额，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，允许其以取得的全部价款和价外费用，扣除支付给非试点纳税人价款后的余额为销售额。
差额征税又规定，试点纳税人提供应税服务，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，因取得的全部价款和价外收入不足以抵减允许抵扣项目金额，截至本地区试点实施之日尚未扣除的部分，不得在计算试点纳税人本地区试点实施之日后的销售额时予以抵减，应当向原主管地税机关申请退还营业税。
五、亟待解决的问题
“营改增”实施不到两年，还不够完善。首先，应该把凡是涉及到试点范围业务的，无论这个业务是这个企业专营的还是兼营的，都应纳入“营改增”范围。这也体现了竞争的公平性。其次，试点纳税人的税负不是都减了，有的降了，有的增了，背离了改革的初衷。扩大可抵扣范围，使企业税负公平化。第三，如果一个企业存在两种税率，有高有低，就会出现人为定价，低税率的收入做多点，从而避税。如果只规定一种税率，会导致一些企业税负增加，这也是需要解决的问题。总之，新政策的出现，总会打破原来既有的利益平衡，需要在实践中不断地修正来找到新的平衡点，使企业能真正体会到改革带来的好处。
参考文献：
[1]刘正需.“营改增”最新政策文件.红网综合，2013-05-30.
[2]彭新媛.“营改增”试点企业的纳税筹划途径.财会月刊，2013：4.
关键词：营改增；几点；认知
中图分类号：F810.42 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）09-0-01
2013年8月1日起，在全国范围内开展交通运输业和部分现代服务业营改增试点。“营改增”有效解决了双重征税的问题，是发展完善现行税制的举措。有利于推动经济结构调整，促进第三产业发展，提升国家综合实力。有利于降低企业税收成本，增强企业发展能力。
“营改增”虽然在全国推广，但仅是在交通运输业和部分现代服务业试点，还不够成熟完善，也可能因认识不够或操作失当而影响实施效果。笔者就“营改增”的几点认识浅谈一下。
一、“营改增”试点企业的纳税筹划
（一）纳税筹划应从恰当选择纳税身份开始。《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》（简称《试点实施办法》）第三条规定，纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。应税服务年销售额超过财政部和国家税务总局规定标准（>500万）的纳税人为一般纳税人，未超过规定标准（≤500万）的纳税人为小规模纳税人。试点一般纳税人根据提供的服务不同，税率也就不同，分为17﹪、13﹪、11﹪、6﹪四档税率，而试点小规模纳税人提供的应税服务适用简易计税方法，适用增值税征收率3﹪。试点纳税人因身份不同，其计税方法和适用税率就有差异，这就为试点企业通过其身份的选择进行事前纳税筹划提供了空间。一般纳税人进项税额可以抵扣，小规模纳税人进项税额不能抵扣。规模不大、可抵扣进项税额不多、同时也不准备再做大的一般纳税人，在符合国家税务总局规定的条件下，可考虑分拆业务、新设公司等转换为小规模纳税人，从而享受小规模纳税人的低税率优惠。相反，一些业务全而大的企业，由于内部提供相关业务可抵扣进项税，可考虑资产和企业重组来减少应交税款。
（二）细分应税收入项目。《试点实施办法》第三十五、三十六、三十七条规定纳税人提供不同税率或征收率的应税服务，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额，否则从高适用税率；应当分别核算增值税和营业税应税项目的营业额，否则由主管税务机关核定销售额；应当分别核算免税、减税项目的销售额，否则不能免税、减税。试点纳税人应完善自己的会计核算制度，细化应税收入，举手之劳，可带来一定的回报。
（三）经营方式的转变。经营方式不同，所适用的税率也不同。交通运输业中有远洋运输和航空运输，远洋运输有期租业务、光租业务，航空运输分湿租业务和干租业务。期租业务、湿租业务不仅出租船舶、飞机，同时还配备有专职的工作人员，就是连人带物一整套承租给他人使用一定期限。按照交通运输业征收增值税，适用11﹪的增值税率。光租业务和干租业务只出租船舶、飞机，不出租“人”，只收取固定租赁费，属于有形动产经营性租赁，适用17﹪的增值税率。两者税率相差6﹪，在应税营业额相同的情况下，转变经营方式，把光出租物变为连人带物一同出租。远洋运输和航空运输的租赁费都是很高的，将会节省大笔税款。
二、“营改增”对企业税负的影响
在全国试点行业推行“营改增”后，减少了营业税，增加了增值税。营业税的减少导致经营税金及附加的减少，从而使利润总额增加，所得税增加。以营业税或增值税为基础计算的城建税或教育费附加会发生变化，增减不定。
“营改增”的初衷应该是减轻试点行业税负，配合经济结构调整。现在“营改增”的政策还处于初级阶段，各个企业的情况又大相径庭，所以税种改变后，并非都像希望的那样减轻税负。企业税负有增有减，它的增减取决于当期可抵扣的进项税额的多少。可抵扣的进项税额范围大（大部分成本构成中的要素都能抵扣）、税率高（供体增值税税率高），则增值税纳税人税负低，反之，则营业税纳税人税负低。
三、“营改增”对企业财务状况的影响
（一）对企业收入的影响。经营同一种业务的不同企业有的纳入“营改增”范围，有的没有纳入“营改增”范围，这将会出现问题。某营业税纳税人有一块延伸业在试点范围内，在报送“营改增”时被退了回来，告知继续在地税局开票。别的有相似业务的单位的这一块被纳入“营改增”范围。同一种业务，不同的税种，先不说进项税额的抵扣损失，光是业务的承揽就出了问题。在同等条件下，增值税纳税人为了能多抵扣进项税额，肯定选择能开出增值税扣税凭证的单位合作。这块业务没有被纳入“营改增”范围的企业的收入将受到很大影响。
（二）对资产计价的影响。营业税是价内税，购入的存货成本和固定资产都是价税合一的，不存在抵扣问题。实际记账成本含税，数额就大。而增值税是价外税，购入的存货成本和固定资产采取价税分离法，取得的增值税发票可扣除进项税额。实际记账成本不含税，数额就小。这样相比较，企业的资产总额“营改增”后比“营改增”前有一定幅度的下降，引起资产负债率上升。
四、“营改增”后会计处理应注意事项
原来在个别省市“营改增”试点时，就出现营业税政策的衔接问题。为了保护纳税人的利益，国家对试点纳税人差额征税的会计处理做出了明确规定。试点纳税人提供应税服务的销售额，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，允许其以取得的全部价款和价外费用，扣除支付给非试点纳税人价款后的余额为销售额。
差额征税又规定，试点纳税人提供应税服务，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，因取得的全部价款和价外收入不足以抵减允许抵扣项目金额，截至本地区试点实施之日尚未扣除的部分，不得在计算试点纳税人本地区试点实施之日后的销售额时予以抵减，应当向原主管地税机关申请退还营业税。
五、亟待解决的问题
“营改增”实施不到两年，还不够完善。首先，应该把凡是涉及到试点范围业务的，无论这个业务是这个企业专营的还是兼营的，都应纳入“营改增”范围。这也体现了竞争的公平性。其次，试点纳税人的税负不是都减了，有的降了，有的增了，背离了改革的初衷。扩大可抵扣范围，使企业税负公平化。第三，如果一个企业存在两种税率，有高有低，就会出现人为定价，低税率的收入做多点，从而避税。如果只规定一种税率，会导致一些企业税负增加，这也是需要解决的问题。总之，新政策的出现，总会打破原来既有的利益平衡，需要在实践中不断地修正来找到新的平衡点，使企业能真正体会到改革带来的好处。
参考文献：
[1]刘正需.“营改增”最新政策文件.红网综合，2013-05-30.
[2]彭新媛.“营改增”试点企业的纳税筹划途径.财会月刊，2013：4.