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当今工业化时代，碳氧化物的大量排放导致了温室气体大量增加和全球气候急剧变化。为了妥善地解决环境问题，世界各国的政界与学术界纷纷寻求可以改善环境质量的政策与经济手段。在这样的背景下，2005年2月16日《京都议定书》生效。在《京都议定书》引入的三个灵活机制中，清洁发展机制使我国企业受益匪浅。该机制允许承担减排义务的国家在成本较低的另一承担减排义务的国家投资，并将因此减下来的减排额返还投资国，冲抵减排义务。在机制的催生下，截止到2010年末，国家发改委已批准的CDM项目共计2888个，年总减排量预计约为5.17亿T二氧化碳，其中被清洁发展机制执行理事会核证的谈排放量约1.66亿T二氧化碳。 随着京都议定书的签订和清洁发展机制项目在我国的蓬勃发展，会有越来越多的企业涉及到清洁发展机制项目的交易行为，由于碳排放权作为一种有价值的稀缺资源进行交易，必然会对参与碳排放权交易的企业的资产、负债和所有者权益等会计要素产生影响，而目我国还没有相应的会计准则、规范。企业如何对碳排放权及其交易进行会计处理成为棘手和紧急的问题，因此对碳排放权交易会计的研究就有着十分紧迫的现实意义。鉴于此，本文围绕清洁发展机制下碳排放权交易的会计处理的一系列问题，进行了详细的分析。 想要讨论碳排放权交易的会计处理问题，就必须弄清楚清洁发展机制下碳排放权交易的经济实质，因此，笔者从清洁发展机制的产生出发，对该机制下的碳排放权交易过程、经济学理论和交易实质进行详细分析。在该机制下，某发展中国家因实施清洁发展项目而导致碳排放量的减少额，经过一定程序被联合国清洁发展机制执行理事会(EB)核证，并通过碳排放权交易，成为了发达国家超配额排放的权利。这种经过联合国清洁发展机制执行理事会核证的碳减排量称为核证减排量(CERs)。如果说碳排放权表示企业对某种环境资源的所有权的话，那么CERs无疑是这种权利的在CDM下的具体表现。因此，在清洁发展机制下，会计核算的对象应该是代表碳排放权的核证减排量(CERs)。 当下我国碳排放权交易正处于起步阶段，相关法律法规并不健全，再加上我国目前在《京都议定书》的框架下承担具体的减排责任不明确，于是导致了我国碳排放权交易具有很强的阶段性、暂时性的特点。 我国目前规定清洁发展项目中相关权利义务的法规主要是《清洁发展机制管理运行办法》（下称《管理办法》），根据《管理办法》第二十四条的规定，温室气体减排量资源归中国政府所有，而由具体清洁发展机制项目产生的温室气体减排量归开发企业所有，政府从企业转让CERs收入中分得一定比例的收入，因而取得CERs实质上成为了政府补助行为。从以上的分析中可以看出，CERs是能够由企业拥有或控制并能带来未来经济利益的资产，并且国家以政府补助方式划拨了这种资产。 另一个特点，表现在我国企业对CERs的持有目的上。在企业尚未承担相应减排责任的情况下，长期持有CERs对本国企业毫无用处，企业持有CERs的目的是短期内将其转让出去以实现收益。 最后，碳排放权交易市场正处于起步阶段且尚不成熟。三家新成立的交易所只是个别小规模交易的平台。市场上交易品种单一，更没有碳期货、碳证券、碳基金这些相应的金融产品。这使得中国对碳交易的价格缺乏话语权，市场分散且价格信息不透明，没有实现公允价值计量的现实条件。 在碳排放权该确认为何种资产的问题上，会计界的争论集中在三个会计科目上——无形资产、存货和金融资产。 从外在的资产特点上看，CERs作为一种无实物形态的可辨认的非货币性资产，似乎与无形资产非常吻合。但从经济利益流转方式上，CERs这种以短期内转让为目的的资产与无形资产有明显的不同，无形资产每会计期间以摊销的方式计入成本费用的会计处理，也不适用于CERs。如果将CERs确认为一种金融资产，从持有目的和经济利益流转方式上与之相符，但以目前我国的交易市场的发展阶段都很难支持这两种资产公允价值计量所要求的市场条件。况且在证券市场上进行交易的金融资产，都应首先经过资产份额证券化的过程，CDM项目下的产生的CERs是在一级市场上交易的未经证券化的原始碳排放权资产。将CERs确认为存货的也存在争议。目前，碳减排量的完成与大多数企业的经营目标无关，因而。但随着2012的到来，企业承担减排责任已不可避免，这一缺点将被克服。 尽管将CERs确认为何种资产并不会影响资产总额，但发现在我国新会计准则上对于资产要素的分类与确认在相当程度上是依据其持有目的，并综合考虑目前我国碳排放权交易市场发展现状和对财务报表公允性的影响，笔者认为将该资产确认为“库存商品”最为合理。 在计量属性的选择上，以历史成本或者公允价值计量都有其不同的优缺点。公允价值计量属性的运用需要一定市场条件为基础，但我国目前碳排放权交易市场的发展程度无法保证公允价值信息获得的可靠性。同时，由于CERs的取得属于政府补助行为，其历史成本为零或名义价值一元，这就意味着企业的资产负债表将不会全面揭示这部分资产，会影响到信息使用者的决策的正确性。因此，应该选择历史成本和公允价值的多重计量属性。在初始计量时，以公允价值进行初始计量;在会计期末，若出现CERs的减值迹象，按照存货“成本与可变现价值孰低法”对其提取减值准备。 综上所述，在CDM项目下碳排放权交易业务应按照以下规则进行会计处理。首先，当减排量经清洁发展机制执行理事会核证时，应以公允价值借记“库存商品”，贷记“递延收入”（若无法获得公允价值信息则以名义价值入账）;其次，库存商品的后续计量遵照“成本与可变现净值孰低法”的原则计提减值准备;最后，遵照企业会计准则“递延收入”在转让CERs后将其计入“其他业务收入”。 从长远来看，随着2012年的到来，这种单纯将核证减排量计入存货的会计核算方式与企业参与碳排放权交易的多种目的是不相符的，也不能满足决策有用性的会计目标，有必要引入多种会计核算模式。因此，在本文的最后笔者大胆设想了在条件成熟时应该按照持有目的的不同，应用无形资产、存货和金融资产三种不同会计计量模式对碳排放权进行确认、计量、核算，并在持有目的改变时将CERs在不同的会计科目之间转变同时转换相应的计量属性。 笔者希望这种多会计计量模式的设想能够为今后清洁发展机制下产生的碳排放权的核算打开新的思路，对我国碳排放权会计理论与规范的发展有所裨益。然而，这一设想是基于一系列假设和条件之下的，也未经过实践的证明。其可行性仍需进一步的研究和实践的验证。