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石油天然气是一个特殊的流体矿资源采掘行业，因为其较为特殊的勘探与生产过程，引致了其生产经营活动的高投入、高风险、投资回收期长、石油天然气储量的发现成本与发现储量的价值之间不存在相关关系与石油天然气储量稀缺而不可重置等特点。另外，石油天然气业是一个资金密集和技术密集的行业，地理条件对其有较强的制约性。以上种种特点，形成了石油天然气行业的特殊性。石油天然气行业的特殊性，决定了反映和监督这一生产经营活动过程的石油天然气会计核算内容与一般工商企业不同，也就是说石油天然气生产企业会计信息收集的内容不同于其它工商企业，从而导致了石油天然气会计核算的内容与模式等也不能等同于其它行业的会计核算，客观上要求研究和建立一套适应石油天然气生产经营活动过程的石油天然气会计核算理论与方法。 我国石油天然气行业传统上是国有国营。今天，我们的石油企业正走向市场，以往的会计规范已不适应石油工业当前的情况和进一步改革开放的要求。再者，中国石油天然气股份有限公司、中国石油化工股份有限公司、中国海洋石油总公司在海外成功上市，会计核算缺乏明确会计准则的弊端已显现出来，加上中国已加入世界贸易组织，我国的会计准则与国际会计准则尽快接轨的呼声不绝。 中国以市场经济为导向的会计改革，源于1993年。其基本目标是建立以《会计法》为基础，以《企业会计准则》为理论（概念）框架，以具体会计准则（包括指南）为基本内容，并以各种会计制度为补充的会计规范体系。综合上述有关石油天然气行业之会计特点，笔者建议我国应建立一套适合石油天然气行业的会计准则。 本论文试图分析和研究国内外的石油天然气行业会计处理主要差距，和一些会计核算问题，提供给石油天然气行业参考和研究。冀望作为世界油生产大国的中国，可以很快的赶上国际水平。论文主要内容分以下三大部分。 第一部分是研究石油天然气行业的特殊会计问题。这些问题包括: 1.石油天然气联合经营之会计问题 石油天然气行业的特殊点之一，是需要大量的资本投资去寻找和开发矿藏。这些成本中有许多是在尚未清楚该地区是否存在矿藏之前发生的。即使知道存在矿藏，该矿藏也可能没有足够储量，或者不具备适合商业开采的条件。另一方面，也有可能成功地发现具有丰富储量的商业可开采矿藏，从而获得相应的利润作为对负担的成本和风险的补偿。上游作业（指勘探、发现、取得和开发石油天然气储量直到储量能够开始被销售和使用之前的各种活动）除了具有较高的商业可采能力风险外，在其经营地区还存在着政治和经济不稳定的风险。为了降低各种风险，石油天然气行业便发展各种形式的分成协议，目的是与其它企业一起分担勘探、开发和生产矿物储量的成本和风险，并分享效益。 大多数的分成协议都面临一个会计基本问题，就是当资产投入到新的实体中时，资产贡献者，亦都是风险投资者，是否确认利得和损失。一般的观点是:分成协议的形成是一项或多项交易的结果，这些交易不会产生确认的问题。同样的，通常也认为这类交易不会产生损失，虽然接受的资产价值与发生的成本相比可能产生资产的减损。采用这种方法比较简单，即保留所有已放弃的资产，忽略接受资产的公平市价与放弃资产的成本差异。 2.石油天然气行业固定资产折旧与折耗方法 石油天然气企业的固定资产，除了具备一般企业的固定资产特性外，还具有下列特殊点: (1)石油天然气井及其地面设施等固定资产的使用年限，要以地下资源的储量和可开采年限来决定。因此，即使固定资产的性能并未完全失去，但地下资源一旦枯竭，就不再具有使用价值。 (2)石油天然气企业很大部分资产埋藏在地下，无法移动，自然损耗大，清理费用高。 (3)技术装备多，无形损耗大。 石油天然气行业的固定资产虽然有许多与其它行业固定资产不同的特性，但至今在折旧与折耗问题上仍沿用与其它行业相同的折旧与折耗方法。 3.石油天然气开采与环境恢复的会计问题 石油天然气行业在勘探、开采和生产的过程中，会带来一系列环境问题。例如钻井废水、废弃钻井液、采油或采气废水等等，都会引发环境保护问题。而这些环保问题，在会计核算中应加以考虑，尤其是对移动和恢复成本在石油天然气会计中怎样处理是当前一个重要课题。 4.石油天然气之储量资产的确认与计价 资产计价与收益计算是会计计量两大元素。两者比较，资产计价更为重要，因为收益计算是收入与费用配比的结果，而费用则是经济资源（资产）的耗费。倘若资产计价不准确，则收益必定不准确。 石油天然气资产计价历来是石油天然气会计中争议最大的内容之一，争议的焦点在其计价基础与计价方法的选择两个方面。 5.历史成本会计的不同模式-成果法和完全成本法 由于对石油天然气生产活动尤其是投产前勘探和开发过程中对勘探风险性的观察理解不同、对资产概念的看法差异、对勘探活动的本质观点不一样以及核算方法的理论基础分歧等，从而产生了不同的历史成本会计模式。成果法和完全成本法是最典型的两大模式。 成果法和完全成本法的主要区别是当成本发生时是资本化还是费用化。两种核算方法的另一个基本区别是反映成本归集和摊销的成本中心或范围。在成果法下，成本中心是一个租赁矿区、一个油田或一个储层。但在完全成本法下，成本中心是一个国家。在此，成本中心范围的含义是为了计算折旧、折耗和摊销，以及记录限额（即进行最高限值测试）。 论文的第二部分是分析我国与外国石油天然气会计制度的历史变迁及发展方向。 研究我国会计制度变迁的轨迹，对石油天然气会计制度变迁的研究有启示意义。这主要表现在下列三方面: （一）对会计制度的研究是研究石油天然气会计制度的起点。我国总体会计制度的变迁趋势制约着石油天然气会计制度的发展。建国以来我国会计制度的演变分为四个阶段，而新中国石油天然气会计制度的演变也分下列四个阶段: (1)建国至1959年——即新中国石油工业发展前期的石油天然气会计（以向苏联学习为主）。 (2)1960年至1979年——大规模发展时期的石油天然气会计（逐渐形成自身特色）。 (3)1980年至1993年——改革时期的石油天然气会计（建立有中国特色的石油天然气会计为主）。 (4)1993年至今——国际化时期的石油天然气会计。 经过对比可以发现，石油天然气会计制度变迁的发展阶段、各阶段的起止年代以及各阶段石油天然气会计的发展都与我国总体会计制度变迁大体一致。这说明，石油天然气会计的发展受制于会计大环境的变化，要研究石油天然气会计的变化趋势，必须以会计制度的研究为起点。 （二）通过研究会计制度各阶段的发展，才能找出影响石油天然气会计制度发展的因素。石油天然气会计的改革要针对其症结所在，而这些症结的根本原因还在于我国会计制度本身。从某种程度上说，石油天然气会计迄今为止之所以没有形成完整的规范和体系，是因为它受制于计划经济体制以及在该体制下的会计体系。我国从未真正从官方的角度对石油行业的会计做过系统的研究，从未对石油天然气行业给予过真正的重视，而只是将其作为一般的工业企业会计对待。故此，石油天然气会计核算中存在的问题也就从来未被当局正视。 （三）也正是会计本身的发展带动了石油天然气企业会计的发展，为石油天然气企业会计制度的改革提供了新的契机。2001年企业会计制度的施行，作为一种制度供给，为石油天然气会计的改革提供了新的环境。依循会计改革的路径依赖，对于具有行业特殊性的石油天然气行业，其会计核算应该由石油天然气会计制度与石油天然气会计准则来规范，于是，石油天然气会计改革的动力便产生了。 按以上分析，研究我国会计制度的变迁，对研究石油天然气会计制度的变迁、分析石油天然气会计中存在的问题甚至对于新的石油天然气会计体系的构建都有很大的帮助。 国外以美国为主的石油天然气会计研究最初开始于20世纪初，历经几次演变，形成了基本稳定的石油天然气会计准则体系。20世纪50年代以前，美国几乎所有的石油天然气公司都采用了与“成果法”相似的会计核算方法。到了20世纪50年代中期，对石油天然气行业的会计核算出现了“完全成本法”，由此引起了两种核算方法的争论，其争论焦点是寻找、取得和开发石油天然气储量发生的费用如何资本化的问题。美国理论界经过长期探索研究，从1977至1982年，财务会计准则委员会(Einancial Accounting Standards Board，FASB)先后公布了第19号、25号和69号财务会计准则，规定了石油与天然气生产公司的揭示要求，从而形成了较为完整的石油天然气会计准则体系。 论文的第三部分是分析我国石油天然气会计发展存在的主要问题。由于石油工业是国民经济的基础工业之一，而石油又是我国国民经济建设的重要物资，在计划经济时期，石油工业的发展对我国经济建设显得尤为重要。所以石油一直被列为重要的物资部门，其生产、交换、使用都受到严格的限制。其结果是石油勘探一般是作为国家能源发展计划的一部分，石油的开发、加工归属不同的部门管理，其投资、经营、管理被人为划分开来。我国对石油工业的分割管理，也造成了我国石油会计核算内容和方法上的不完整。不足的地方包括:（一）石油天然气产品成本构成不完整;（二）石油天然气产品成本在核算方法上没有充分体现配比原则;（三）石油天然气会计信息披露方面存在问题;（四）会计报表的注释方面存在问题。